Publicacao/Comunicacao
Intimação - DESPACHO
REsp 2194861/RS (2025/0026481-4)
RELATOR: MINISTRO TEODORO SILVA SANTOS
RECORRENTE: GOLLDEN FOOD INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE ALIMENTOS LTDA
ADVOGADOS: GIOVANNI STÜRMER DALLEGRAVE - RS078867
PEDRO WULFF SCHUCH - RS111165
RECORRIDO: FAZENDA NACIONAL
DECISÃO Trata-se de recurso especial interposto por GOLLDEN FOOD INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE ALIMENTOS LTDA. contra acórdão do TRIBUNAL REGIONAL FEDERAL DA 4ª REGIÃO proferido no julgamento da Apelação n. 5003707-39.2024.4.04.7100/RS. Na origem, cuida-se de mandado de segurança impetrado pela ora Agravante, no qual postulou que lhe fosse assegurado o direito de "manter a inclusão do valor do ICMS incidente na aquisição de bens e mercadorias da base de cálculo de créditos das contribuições do PIS e da COFINS, afastando-se as restrições impostas pela Lei nº 14.592/23" (fls. 17-18; sem grifos no original). Em primeiro grau de jurisdição, a segurança foi denegada (fls. 92-95). A Corte local negou provimento ao apelo da Impetrante, em acórdão assim resumido (fl. 214; sem grifos no original): CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. REGIME NÃO-CUMULATIVO. TESE TEMA 69/STF. DIREITO À ASSUNÇÃO DE CRÉDITOS DE PIS/COFINS COM A INCLUSÃO DO ICMS INCIDENTE COMO CUSTO DE AQUISIÇÃO. MP 1.159/23. LEI 14.592/23. PREVISÃO LEGAL NO SENTIDO RESTRITIVO. AUSÊNCIA DO DIREITO. INEXISTENTE VIOLAÇÃO AOS PRINCÍPIO DA LEGALIDADE, NÃO-CUMULATIVIDADE E ANTERIORIDADE NONAGESIMAL. 1. Com a edição da MP 1.159/23 e a alteração do disposto no art. 03º, § 2º, das Leis 10.637/02 e 10.833/03, explicitamente excluiu-se os valores de ICMS de operações de aquisição da base de cálculo dos créditos de PIS/COFINS (inciso III), respeitada a anterioridade nonagesimal quanto à produção de seus efeitos (art. 03º). A norma se manteve com a superveniência da Lei 14.592/23. 2. De acordo com a norma legal, os contribuintes que apuram as contribuições sob a sistemática não cumulativa não terão direito a crédito de PIS e Cofins sobre o valor do ICMS que tenha incidido sobre a operação de aquisição. 3. Os valores de ICMS destacados nas notas fiscais de compra não são aptos ao creditamento em PIS e COFINS não-cumulativo, frente à expressa previsão do art. 3º, §2º, III, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, incluído pela Lei 14.592/23, cuja legalidade e constitucionalidade é reconhecida dado o entendimento firmado pelo Tema 756/STF (TRF4, Segunda Turma, AC 5020061- 76.2023.4.04.7100, Relator Eduardo Vandré Oliveira Lema Garcia, juntado aos autos em 26/09/2023). 4. Em sua materialidade, a medida não importa em qualquer ilegalidade ou inconstitucionalidade, atentando-se para a ordem constitucional no sentido de que os valores destacados do ICMS não se sujeitam à tributação do PIS/COFINS, expurgando em simetria os valores também no regime de crédito pela via não cumulativa. Inexistente desproporcionalidade, ante o quanto disposto no RE 574.706 e em sendo possível ao legislador delimitar o que se entende por custo de aquisição para fins de creditamento (TRF 3ª Região, 6ª Turma, AC nª 5002374- 28.2023.4.03.6126, Rel. Desembargador Federal Luís Antonio Johonsom di Salvo, julgado em 12/11/2023). Opostos embargos de declaração, foram rejeitados (fls. 243-246). Nas razões do apelo nobre, interposto com base no art. 105, inciso III, alínea a, da Constituição Federal, a Recorrente alega que o "acórdão reputou devida a exclusão do ICMS incidido da base de créditos de PIS e COFINS, contrariando o disposto nos arts. 1º, §1º, e 3º, I, a e b, das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03; art. 13, §1º, inciso I, da LC nº 87/96; e art. 926 e 927, do CPC/15" (fl. 262). Afirma que, embora não "desconheça os Temas 34 e 756, ambos do STF [...] há que se atentar que ditos Temas não corroboram as conclusões adotadas pela decisão recorrida" (fl. 263). Argumenta que (fls. 264-269): 18. Primeiramente, cabe dizer que embora seja facultado ao legislador disciplinar a matéria de crédito das contribuições, descabe reputar a legalidade da restrição ora combatida. [...] 21. Logo, embora o legislador ordinário tenha autonomia para disciplinar a matéria de crédito de PIS e COFINS, tal não é ilimitada, devendo-se ater aos já expostos contornos estipulados pelo STF nos Temas 34, 337 e 756. 22. A bem da verdade, a supressão do direito a crédito decorrente do ICMS incidido na aquisição atenta contra o disposto nos temas elencados pela decisão recorrida, pois é desiderato lógico que sucessivas restrições impostas à não-cumulatividade têm levado à sua descaracterização e esvaziamento, o que, em última instância, causará nova verticalização das empresas, redução de competitividade, ofensa à razoabilidade, livre iniciativa e isonomia. 23. Demais disso, a vedação ao crédito que se combate também impacta na materialidade do PIS e COFINS não-cumulativos, pois se legitima a inclusão de algo que representa custo de aquisição na base de cálculo que deveria representar faturamento/receita. 24. Tal acontece porque o art. 13, §1º, inciso I, da LC nº 87/96 (Lei Kandir) dispõe que o montante do ICMS integra a sua própria base de cálculo, constituindo o respectivo destaque mera indicação para fins de controle da fazenda: [...] 25. Isso implica que o tributo é calculado por dentro, de modo que o seu montante não pode ser dissociado do valor da mercadoria, integrando, portanto, o custo de aquisição daquela. No ponto, traz-se o entendimento firmado pelo e. STF4 que corrobora o afirmado: [...] 34. Atente-se que no julgamento do Tema 69, cuja ratio decidendi, diversamente do que reputa a decisão recorrida, deve sim exercer foça vinculante ao caso concreto, por força dos arts. 926 e 927 do CPC, entendeu -se que o registro de ICMS na contabilidade da empresa jamais pode ser interpretado como receita ou faturamento, pois trata-se de quantia recolhida e repassada ao Fisco Estadual, e não um valor proveniente da atividade empresarial que se incorporou em definitivo ao patrimônio d a empresa, por consequência, passível de tributação pela PIS e COFINS. 35. Corolário lógico disso é que, se o ICMS não deve compor a base de cálculo do PIS e COFINS, então sua exclusão das bases só se viabilizará se autorizado o seu creditamento, tal qual se postula, sendo certo que o recurso deve ser provido nos termos propostos. Contrarrazões da Recorrida às fls. 310-319. O apelo nobre foi admitido pela Corte local (fl. 325). O Ministério Público Federal manifestou-se em parecer assim resumido (fl. 358): Direito processual civil e tributário. Recurso especial. Creditamento. PIS/COFINS. ICMS incidente sobre operação de aquisição. Lei nº 14.592/2023. Falta de prequestionamento. Art. 97 do Código Tributário Nacional.. Matéria constitucional. 1. A controvérsia não foi solucionada pela instância a qua com fundamento nos arts. 97 do Código Tributário Nacional e e 13, §1°, inciso I, da LC n. 87/86. Ausente o devido prequestionamento. Incidência do Enunciado n. 211 da Súmula do Superior Tribunal de Justiça. 2. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça é no sentido de que o conteúdo normativo previsto no art. 97 do Código Tributário Nacional possui natureza constitucional, o que impede a apreciação pelo STJ, sob pena de usurpação da competência do Supremo Tribunal Federal. 3. A matéria foi examinada pelo Tribunal de origem sob o enfoque eminentemente constitucional, o que impede a análise da questão em sede de recurso especial, sob pena de usurpação da competência do Supremo Tribunal Federal. Parecer pelo conhecimento parcial do recurso especial e, nessa extensão, negar-lhe provimento. É o relatório. Decido. Conforme relatado acima, a ora Recorrente impetrou mandado de segurança, no qual postulou que lhe fosse assegurado o direito de "manter a inclusão do valor do ICMS incidente na aquisição de bens e mercadorias da base de cálculo de créditos das contribuições do PIS e da COFINS, afastando-se as restrições impostas pela Lei nº 14.592/23" (fls. 17-18; sem grifos no original). Denegada a segurança em primeiro grau de jurisdição (fls. 92-95), a Impetrante recorreu ao Tribunal regional, que negou provimento à apelação, nos seguintes termos (fls. 200-212; grifos diversos do original): [...] Debate-se, nestes autos, o reconhecimento do direito à apuração de créditos de PIS e de COFINS sobre o valor do ICMS incidente na operação de aquisição de mercadorias, com o afastamento das alterações promovidas pela Lei nº 14.592/2023 nas Leis 10.637/02 e 10.833/03. Vejamos. Na qualidade de pessoa jurídica submetida ao regime não-cumulativo, a parte pretende a manutenção de beneficio fiscal que usufruía antes da alteração legislativa que determinou a exclusão do ICMS na apuração dos créditos de PIS e COFINS, na forma estabelecida pelas Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, respectivamente. É o cenário que se estabeleceu após a edição da Medida Provisória nº 1.159/2023, a qual inseriu os seguintes dispositivos nas referidas Leis: [...] Registre-se que, diversamente da não-cumulatividade prevista constitucionalmente em relação ao ICMS e ao IPI, aquela aplicável às contribuições ao PIS e COFINS depende de previsão legal e pode beneficiar distintos setores da atividade econômica, conforme disposto no § 12 do artigo 195 da Constituição, incluído pela Emenda Constitucional n.º 42/03. Não se trata, portanto, de um direito individual do contribuinte de somente pagar o tributo se observada a não-cumulatividade, na medida em que o dispositivo constitucional apenas conferiu ao legislador a faculdade de instituir a não-cumulatividade, podendo, inclusive, adotar como critério diferenciador o setor da atividade econômica atingido, sem que isso implique em ofensa à isonomia. Nesse sentido, o e. Supremo Tribunal Federal, no julgamento do Tema de Repercussão Geral n.º 756 (RE n.º 841.979), firmou tese no sentido de que “o legislador ordinário possui autonomia para disciplinar a não cumulatividade a que se refere o art. 195, § 12, da Constituição, respeitados os demais preceitos constitucionais, como a matriz constitucional das contribuições ao PIS e COFINS e os princípios da razoabilidade, da isonomia, da livre concorrência e da proteção à confiança”. Ainda, na exclusão do crédito tributário a legislação fiscal deve ser adotada literalmente (artigo 111, I, do CTN), o que não autorizaria interpretação extensiva. Os créditos que podem ser descontados são previstos taxativamente pela legislação infraconstitucional, cujo critério de eleição depende da vontade do legislador, ou seja, a tributação submete-se à conveniência e oportunidade do ato, de sorte que somente nos casos em que o comando legal apresentar inconstitucionalidade objetiva poderá o Judiciário declarar sua invalidade. Assim, na apuração tributária, somente é cabível o aproveitamento de créditos pelo contribuinte naquelas situações expressamente previstas na lei. E, conforme explicitado anteriormente, o art. 3º, §2º, III, das Leis n.ºs 10.637/02 e 10.833/03 estabelecem que não dará direito ao aproveitamento de créditos o valor do ICMS que tenha incidido sobre a operação de aquisição. Em casos análogos ao presente, em que se buscam o aproveitamento de créditos de PIS e COFINS sobre o ICMS incidente na aquisição de bens, esta Turma tem indeferido os pedidos de antecipação da tutela recursal, por entender legítima a alteração promovida pela Medida Provisória 1.159, de 2023, e posteriormente pela Lei 14.592, de 2023. Adiciono que não há violação ao preceito constitucional da não cumulatividade do PIS e da COFINS na sistemática adotada, isso porque a lógica escolhida pelo legislador ordinário de vedar o creditamento de tais contribuições sobre parcelas onde não houve incidência de PIS e COFINS não gera o chamado efeito em cascata na cobrança do tributo, efeito este que justamente o texto constitucional pretendeu afastar. É dizer, a alteração normativa promovida pela Lei 14.592, de 30/05/2023, apenas positivou expressamente o que já se poderia extrair de uma interpretação sistemática das Leis nºs. 10.637/2022 e 10.833/2003, que estabelecem ser vedado o creditamento em relação aos custos de aquisição de bens ou serviços (transportes ou outros serviços) não sujeitos ao pagamento das contribuições. A Medida Provisória 1.159/2023, convertida na Lei nº 14.592/2023, ao incluir o inciso III ao §2º do artigo 3º das Leis nºs. 10.637/2002 e 10.833/2003, vedando expressamente o ICMS (incidente na aquisição) na base de cálculo dos créditos da não cumulatividade do PIS/COFINS, foi consentânea com a decisão do STF no RE nº 574.706/PR (Tema 69), pois se afigura incongruente com o regime não cumulativo permitir que o contribuinte se beneficie duplamente: primeiro excluindo o ICMS da base de cálculo do PIS e COFINS e, depois, creditando o ICMS não incluído na base de cálculo do PIS e COFINS para gerar créditos quanto a estas mesmas contribuições. É certo que a decisões proferidas pela Corte o foram em simples cognição sumária, mas já sinalizam possível compreensão a ser adotada sobre a questão. Nos autos do AI 5025712-49.2023.4.04.0000, o Relator Desembargador Federal Rômulo Pizzolatti esclarece que: [...] Conforme já assentado na jurisprudência, a chamada 'não-cumulatividade' da contribuição para o PIS e COFINS, diferentemente da não-cumulatividade atinente ao IPI e ao ICMS, está sujeita à conformação da lei (CF. §12 do art. 195 da Constituição Federal; e Temas STF nºs 34 e 756). Ora, nos termos das leis de regência da contribuição ao PIS e da COFINS, Não dará direito a crédito o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição - cf. art. 3º, §2º, II, tanto da Lei nº 10.637, de 2002, quanto da Lei nº 10.833, de 2002. Esse é o caso do ICMS incidente sobre os produtos que a parte agravante adquire (cf. Tema STF nº 69). Como o valor do ICMS destacado na nota não compõe o faturamento do fornecedor para a finalidade da incidência da contribuição ao PIS e da COFINS, então não geraria direito ao adquirente de apurar créditos, nos termos dos dispositivos antes referidos, de modo que o inciso III que foi acrescido pela MP nº 1.159, de 2023, ao §2º do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003, apenas explicita a questão. Já a partir desse ponto de vista se afigura duvidosa a incidência do princípio da anterioridade nonagesimal na forma invocada pelo contribuinte, uma vez que não demonstrado de que modo as atuais disposições implementadas pela nova legislação implicariam o aumento dos tributos, justamente porque se limitam a explicitar questão antevista pela legislação tributária. Tampouco emerge a inconstitucionalidade da Lei nº 14.592, de 2023, por violação ao previsto no §10 do art. 62 da Constituição Federal (CF), o qual se limita a vedar a reedição, na mesma sessão legislativa, de medida provisória. Bem se vê que as alegações da parte agravante ficam comprometidas por conta da contingência que vem de ser exposta. Por sua vez, a liminar é passível de ser concedida quando o juízo, mediante simples cognição sumária, resta convencido da correção das alegações da parte impetrante, e não como no presente caso, em que é de mister cognição aprofundada, mediante o contraditório processual. Enfim, são impertinentes as impugnações dirigidas à medida provisória já que presentemente a questão é tratada pela Lei nº 14.592, de 2023. Vê-se, pois, que a jurisprudência desta Corte busca se alinhar ao regramento da lei vigente sobre a matéria, que veda o direito a crédito de PIS e Cofins sobre o valor do ICMS que tenha incidido sobre a operação de aquisição. Não se verifica, assim, violação aos princípios da legalidade, não-cumulatividade, da capacidade contributiva, anterioridade nonagesimal e da vedação ao confisco. Dessa forma, a impetrante não possui direito de aproveitar de pretenso crédito de PIS e COFINS sobre o ICMS incidente na aquisição de bens, na forma da legislação de regência. Para finalizar, reproduzo a seguir os argumentos adotados pelo MM. Juiz Federal Bruno Henrique Silva Santos, nos autos de Mandado de Segurança nº 5028268-70.2023.4.04.7001, os quais retratam, a meu entender, o entendimento jurídico adequado para a solução da questão posta nos presentes autos: 2.1. Inconstitucionalidade formal da Medida Provisória nº 1.147/2022 e da Lei nº 14.592/2023, na qual foi convertida [...] 2.1.1. Reedição de matéria já tratada em outra medida provisória ainda pendente de apreciação pelo Congresso Nacional [...] Não houve, então, "reedição, na mesma sessão legislativa, de medida provisória que tenha sido rejeitada ou que tenha perdido sua eficácia por decurso de prazo", o que é vedado pelo art. 62, §10, da Constituição. Com efeito, o Presidente da República editou uma única medida provisória que previa a exclusão do ICMS dos créditos de PIS/COFINS não cumulativos, que foi a de número 1.159/2022. Como visto acima, a reprodução de seu teor, em um momento seguinte, na MP nº 1.147/2022 se deu por emenda parlamentar do Poder Legislativo, no legítimo exercício de sua função legiferante. Não se pode perder de vista que o propósito da norma contida no parágrafo décimo do art. 62 da Constituição é impedir que o Poder Executivo, por meio de sucessivos encaminhamentos de medidas provisórias cujos dispositivos já foram submetidos previamente à análise do Congresso, interfira indevidamente na pauta e nos trabalhos do Poder Legislativo em afronta ao princípio da Separação dos Poderes, considerando que, de acordo com o art. 62, §6º, também da Constituição, "se a medida provisória não for apreciada em até quarenta e cinco dias contados de sua publicação, entrará em regime de urgência, subsequentemente, em cada uma das Casas do Congresso Nacional, ficando sobrestadas, até que se ultime a votação, todas as demais deliberações legislativas da Casa em que estiver tramitando". Em síntese, a vedação contida no art. 62, §10, da Constituição é direcionada exclusivamente ao Presidente da República, não impedindo que o Poder Legislativo, por iniciativa própria e mediante emenda parlamentar a medida provisória distinta, retome a discussão sobre tema de medida provisória anterior não apreciada ou rechaçada pelo Congresso Nacional. É que, nesta última hipótese, não houve insistência do Poder Executivo em submeter ao Congresso matéria que já havia sido versada em medida provisória anterior. [...] 2.1.2. Falta de pertinência temática em emenda parlamentar acrescida à medida provisória [...] Por essas razões, não houve inserção, mediante emenda parlamentar no processo legislativo de conversão de medida provisória em lei, de matérias de conteúdo temático estranho ao objeto originário da medida provisória. O que houve foi a apresentação de emenda tendente a amenizar os impactos orçamentários dos benefícios fiscais originariamente previstos na medida provisória, o que se deu mediante regulamentação de créditos de tributos (PIS e COFINS) que também foram disciplinados no texto originário do ato normativo. 2.1.3. Reserva de lei complementar para a disciplina da matéria [...] A primeira é a de que a norma constitucional em epígrafe reserva à lei complementar a competência para estabelecer "normas gerais" tributárias, enquanto a insurgência da impetrante volta-se contra uma lei que tratou de especificidades da forma de cálculo de créditos de PIS e COFINS não cumulativos. [...] A segunda razão é a de que a expressão "crédito" contida na alínea b do inciso III do art. 146 da Constituição está se referindo ao "crédito tributário" em geral e não especificamente aos créditos do regime não cumulativo de PIS e COFINS. Em relação a estes, a Constituição delegou à lei ordinária a fixação de suas balizas e a regulamentação da forma de sua apuração, conforme será explicado adiante nesta sentença. Não há, portanto, vícios de inconstitucionalidade formal nas Medidas Provisórias nº 1.147/2022, convertida na Lei nº 14.592/2023, e nº 1.159/2023, no que diz respeito ao tema aqui tratado. 2.2. Inconstitucionalidade material - violação aos princípios da não cumulatividade, da vedação ao confisco e da redução das desigualdades regionais. 2.2.1. Segundo a parte impetrante, a MP nº 1.147/2022, convertida na Lei nº 14.592/2023, ao excluir o ICMS da base de cálculo dos créditos de PIS/COFINS do regime não cumulativo, afrontou a própria não cumulatividade imposta constitucionalmente. Não houve, contudo, a alegada violação. O art. 195, §12, da Constituição dispõe que a lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as contribuições incidentes na forma dos incisos I, b, e IV do caput, serão não-cumulativas, no que se inclui o PIS e a COFINS. Ainda que referido dispositivo constitucional mencione a possibilidade de o legislador ordinário estabelecer quais setores da atividade econômica estarão sujeitos ao regime não-cumulativo, parece lógico que essa delegação autoriza inclusive que a norma infraconstitucional estabeleça também critérios, limites e regras do regime não cumulativo. Não se espera, com efeito, que toda a regulamentação da complexa tributação do faturamento esteja prevista na própria Constituição, tampouco que o legislador ordinário não tenha uma razoável margem de discricionariedade na concretização do regime não cumulativo. [...] 2.3. Violação ao princípio da anterioridade nonagesimal Segundo a parte impetrante, como a exclusão do ICMS dos créditos de PIS/COFINS - que havia sido em um primeiro momento prevista na MP nº 1.159/2023, a qual teve sua vigência encerrada em razão da não apreciação pelo Congresso Nacional - foi posteriormente reintroduzida na Lei nº 14.592/2023, um novo prazo de noventa dias para a entrada em vigor da norma que restringiu o benefício fiscal, nos termos do art. 150, III, c, da Constituição, deveria ser iniciado. Ocorre que não houve solução de continuidade entre as vigências da MP nº 1.159/2023 e da Lei nº 14.592/2023. Deve ser mantida, portanto, a sentença recorrida. Segundo se vê, o acórdão recorrido decidiu a questão em comento com lastro em fundamento eminentemente constitucional, notadamente, a partir da interpretação acerca da constitucionalidade das normas impugnadas pela ora Recorrente à luz do art. 195, § 12, da Constituição da República e da compreensão dada pelo Supremo Tribunal Federal no julgamento dos Temas n. 69 e 756 da Repercussão Geral. Nesse contexto, a sua revisão é inviável em recurso especial, que se destina a uniformizar a interpretação do direito federal infraconstitucional. Nesse sentido: AgInt no REsp n. 2.069.886/SC, relatora Ministra Regina Helena Costa, Primeira Turma, julgado em 13/11/2023, DJe de 17/11/2023; AgInt no REsp n. 1.835.129/CE, relator Ministro Og Fernandes, Segunda Turma, julgado em 19/4/2022, DJe de 28/4/2022. Confiram-se, ainda, as seguintes decisões monocráticas versando sobre casos idênticos ao sub judice: REsp n. 2.155.834, relator Ministro Benedito Gonçalves, DJe de 3/9/2024; EDcl no REsp n. 2.157.430, relator Ministro Gurgel de Faria, DJe de 23/10/2024; REsp n. 2.169.254, relator Ministro Afrânio Vilela, DJe de 17/9/2024; REsp n. 2.153.258, relator Ministro Teodoro Silva Santos, DJe de 27/8/2024; REsp n. 2.164.597, relatora Ministra Regina Helena Costa, DJe de 10/10/2024 e REsp n. 2.158.173, relator Ministro Herman Benjamin, DJe de 14/8/2024, v.g. Vale ressaltar, ademais, que a própria tese veiculada pela Recorrente é eminentemente constitucional. Com efeito, embora sustente a violação de dispositivo de lei federal, a Recorrente, em verdade, ampara sua pretensão recursal em fundamentação de nítido caráter constitucional. Para ilustrar a compreensão acima referida, trago à colação os seguintes excertos das razões de recurso especial, in verbis (fls. 263-269; grifos diversos do original): 17. Dito isso, embora não se desconheça os Temas 34 e 756, ambos do STF, que estabelecem, respectivamente, “É constitucional a previsão em lei ordinária que introduz a sistemática da não-cumulatividade a COFINS dado que observa os princípios da legalidade, isonomia, capacidade contributiva global e não-confisco.” e “O legislador ordinário possui autonomia para disciplinar a não cumulatividade a que se refere o art. 195, § 12, da Constituição, como a matriz constitucional da contribuição ao PIS e da COFINS e os princípios da razoabilidade, da isonomia, da livre concorrência e da proteção à confiança.”, há que se atentar que ditos Temas não corroboram as conclusões adotadas pela decisão recorrida, especialmente no que tange ao argumento de que “A partir da leitura dos §§2º e 3º dos art. 3º das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03, verifica-se que as hipóteses de vedação ao creditamento das contribuições ao PIS e da COFINS previstas na legislação são absolutamente legítimas, pois impedem a apuração de créditos das contribuições em relação a despesas sobre as quais não tenham incidido as contribuições na etapa anterior. Nesses casos, não há fundamento legal para a apuração de créditos das contribuições ao PIS e da COFINS, pois não há incidência tributária na etapa anterior a justificar a técnica do creditamento, "voltada a afastar o “efeito cascata” na atividade econômica, considerada a receita ou o faturamento auferidos pelo conjunto de contribuintes tributados sequencialmente ao longo do fluxo negocial dos bens ou dos serviços [...]"”. 18. Primeiramente, cabe dizer que embora seja facultado ao legislador disciplinar a matéria de crédito das contribuições, descabe reputar a legalidade da restrição ora combatida. 19. No RE nº 607.642/RJ, Tema 337/STF, o Min. Dias Toffoli, cotejando se as empresas prestadoras de serviços poderiam ser submetidas ao regime não cumulativo de cobrança da contribuição ao PIS e da COFINS, estatuiu que o legislador ordinário, ao definir os setores da atividade econômica para os quais as contribuições serão não cumulativas, não poderá se afastar (i.) dos objetivos/valores que justificaram a criação da sistemática (correção de distorções decorrentes da cobrança cumulativa dessas contribuições, como a indução da verticalização artificial de empresas); (ii.) do núcleo de materialidade constitucional daqueles tributos e (iii.) dos princípios constitucionais em geral, notadamente a isonomia. 20. Aprofundando-se sobre os objetivos que levaram à criação da não - cumulatividade das contribuições, há que se referir que no regime cumulativo havia incidência repetida de tributos ao longo da cadeia de produção e comercialização, o que aumentava o custo final dos produtos e serviços, impactando, consequentemente, a neutralidade fiscal e o estímulo à competitividade entre empresas. Demais disso, ao longo da cumulatividade das contribuições constatou-se que diversas empresas se verticalizavam, isso é, centralizavam todas as etapas produtivas de determinado bem (o que exigia elevados investimentos para assumir todas as etapas, restringindo a competitividade dos integrantes do mercado, bem como gastos recorrentes com danos em materiais e erros de produção, que por óbvio resultavam na perda da qualidade do produto final) para reduzir a carga tributária. 21. Logo, embora o legislador ordinário tenha autonomia para disciplinar a matéria de crédito de PIS e COFINS, tal não é ilimitada, devendo-se ater aos já expostos contornos estipulados pelo STF nos Temas 34, 337 e 756. 22. A bem da verdade, a supressão do direito a crédito decorrente do ICMS incidido na aquisição atenta contra o disposto nos temas elencados pela decisão recorrida, pois é desiderato lógico que sucessivas restrições impostas à não-cumulatividade têm levado à sua descaracterização e esvaziamento, o que, em última instância, causará nova verticalização das empresas, redução de competitividade, ofensa à razoabilidade, livre iniciativa e isonomia. [...] 34. Atente-se que no julgamento do Tema 69, cuja ratio decidendi, diversamente do que reputa a decisão recorrida, deve sim exercer foça vinculante ao caso concreto, por força dos arts. 926 e 927 do CPC, entendeu-se que o registro de ICMS na contabilidade da empresa jamais pode ser interpretado como receita ou faturamento, pois trata -se de quantia recolhida e repassada ao Fisco Estadual, e não um valor proveniente da atividade empresarial que se incorporou em definitivo ao patrimônio da empresa, por consequência, passível de tributação pela PIS e COFINS. 35. Corolário lógico disso é que, se o ICMS não deve compor a base de cálculo do PIS e COFINS, então sua exclusão das bases só se viabilizará se autorizado o seu creditamento, tal qual se postula, sendo certo que o recurso deve ser provido nos termos propostos. Ocorre que, conforme já ressaltado, o apelo nobre é recurso de fundamentação vinculada, destinado a uniformizar apenas interpretação da legislação infraconstitucional e não do texto previsto na Carta Magna, conforme preconiza o art. 105, inciso III, alíneas a e c, da Constituição Federal. Justamente por isso, entende-se incabível o recurso especial cuja tese recursal é eminentemente constitucional, ainda que suscitada a violação ou a interpretação divergente de dispositivo de lei federal. A propósito, confira-se os seguintes precedentes: AgInt no AREsp n. 2.278.229/RS, relator Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 5/12/2023, DJe de 19/12/2023; AREsp n. 2.081.847/SP, relator Ministro Francisco Falcão, Segunda Turma, julgado em 21/11/2023, DJe de 24/11/2023; AgInt no AREsp n. 2.201.965/RS, relator Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 27/3/2023, DJe de 4/4/2023 e AgInt no AREsp n. 2.151.204/PR, relator Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, julgado em 27/3/2023, DJe de 4/4/2023, v.g. Assim, considerando-se a natureza dos fundamentos que amparam a pretensão recursal, mostra-se incognoscível o apelo nobre, pois, na esteira da pacífica jurisprudência desta Corte, "[o] recurso especial não se presta para o exame de eventual tese constitucional" (AgInt no AREsp n. 1.817.081/RJ, relator Ministro Gurgel de Faria, Primeira Turma, julgado em 21/3/2022, DJe de 30/3/2022; sem grifos no original). Não há como olvidar que, ao fim e ao cabo, a pretensão da Recorrente reclama a própria declaração da inconstitucionalidade do art. 3º, § 2º, inciso III, das Leis n. 10.637/2002 e 10.833/2003, com redação dada pela Lei n. 14.592/2023. Até porque, não há como, simplesmente, afastar a aplicação da legislação em comento – conforme requerido, expressamente, pela Recorrente –, sem a declaração de sua inconstitucionalidade, pois tal proceder implicaria afronta à Súmula Vinculante n. 10 do Pretório Excelso, in verbis: "[v]iola a cláusula de reserva de plenário (CF, art. 97) a decisão de órgão fracionário de Tribunal que, embora não declare expressamente a inconstitucionalidade de lei ou ato normativo do poder público, afasta sua incidência, no todo ou em parte". Ocorre que, consoante pacífica jurisprudência desta Corte Superior de Justiça, "não é cabível o recurso especial que visa questionar a inconstitucionalidade de lei" (AgInt no REsp n. 2.037.994/SC, relator Ministro Francisco Falcão, Segunda Turma, julgado em 8/5/2023, DJe de 10/5/2023; sem grifos no original). Ademais, nota-se que a Corte local dirimiu a controvérsia sub judice a partir de sua interpretação quanto às teses fixadas nos Temas n. 69 e 759 da Repercussão Geral. A Recorrente, por sua vez, alega que "embora o legislador ordinário tenha autonomia para disciplinar a matéria de crédito de PIS e COFINS, tal não é ilimitada, devendo -se ater aos já expostos contornos estipulados pelo STF nos Temas 34, 337 e 756" (fl. 265) e que "a supressão do direito a crédito decorrente do ICMS incidido na aquisição atenta contra o disposto nos temas elencados pela decisão recorrida" (ibidem). Sendo essa a conjuntura processual, isto é, estando o aresto de origem embasado em leading case do Pretório Excelso, é mesmo inviável sua revisão por este Sodalício, pois "descabe ao STJ interpretar, nesta via processual, as razões de decidir adotadas pelo STF para julgar Recurso Extraordinário no rito da repercussão geral" (AgInt no AREsp n. 1.643.657/SC, relator Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 16/12/2020, DJe de 18/12/2020; sem grifos no original). Com efeito, "não cabe a esta Corte, nem mesmo a pretexto de ofensa ao art. 927 do CPC, emitir juízo a respeito dos limites do que foi julgado no precedente em repercussão geral do Supremo Tribunal Federal, colocando novas balizas em tema de ordem Constitucional" (AgInt no AREsp n. 2.443.233/RS, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 13/5/2024, DJe de 17/5/2024; sem grifos no original). Com idêntica conclusão, trago à colação os seguintes precedentes: PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO. ENUNCIADO ADMINISTRATIVO Nº 3 DO STJ. DESNECESSIDADE DE SOBRESTAMENTO DO FEITO. AUSÊNCIA DE DECISÃO SOBRE AFETAÇÃO DO TEMA À SISTEMÁTICA DOS RECURSOS ESPECIAIS REPETITIVOS. AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO AO ART. 1.022, CPC/2015. EXCLUSÃO DO ICMS NA BASE DE CÁLCULO DO PIS E COFINS. DISCUSSÃO SOBRE O JULGADO ABRANGER O ICMS DESTACADO OU ICMS ESCRITURAL A RECOLHER. PRETENSÃO DE COLOCAR BALIZAS AO DECIDIDO PELO STF NO RE N. 574.706 RG / PR. IMPOSSIBILIDADE. TEMA CONSTITUCIONAL. 1. Preliminarmente, não há falar em suspensão do feito, uma vez que a proposta de afetação dos REsps. 1.822.251/PR, 1.822.253/SC, 1.822.254/SC e 1.822.256/RS, como representativos de controvérsia, ainda não foi apreciada pelo Relator, nos termos do que dispõe o art. 256-E do RISTJ. Ademais, não houve apreciação do mérito do recurso especial na hipótese, visto que, nessa parte, o feito sequer foi conhecido, tendo em vista o enfoque eminentemente constitucional da matéria. 2. Inexistente a alegada violação aos arts. 489 e 1.022, do CPC/2015. Isto porque a Corte de Origem bem exprimiu a forma de execução do julgado (seu critério de cálculo), consignando expressamente que o paradigma julgado em repercussão geral pelo STF entendeu que o ICMS a ser excluído é aquele destacado nas notas fiscais. Igualmente houve manifestação da Corte a quo quanto à impossibilidade de discussão das alegações de validade do critério de liquidação pretendido pelo Fisco por entender que tais pontos integram o mérito da matéria decidida e analisada pelo STF no RE 574.706. 3. A Corte de Origem apenas aplicou o precedente ao caso concreto, interpretando-o consoante a sua compreensão dos parâmetros constitucionais eleitos pelo Supremo Tribunal Federal. À toda evidência, a Corte de Origem pode fazê-lo, já que não tem impedimento algum para exame de matéria constitucional. Já este Superior Tribunal de Justiça, em sede de recurso especial, segue lógica outra: não cabe a esta Corte emitir juízo a respeito dos limites do que foi julgado no precedente em repercussão geral do Supremo Tribunal Federal, colocando novas balizas em tema de ordem Constitucional. Nesse sentido: EDcl no REsp. n. 1.191.640 - SC, Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, julgado em 07.05.2019). 4. Agravo interno não provido. (AgInt no AREsp n. 1.528.999/SC, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 5/9/2019, DJe de 16/9/2019; sem grifos no original.) PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE. ALEGAÇÃO GENÉRICA DE OFENSA AO ART. 489 DO CPC/2015 E À LEI COMPLEMENTAR N. 190/2022, SEM INDICAR O DISPOSITIVO VIOLADO. SÚMULA N. 284/STF. AUSÊNCIA DE PREQUESTIONAMENTO DOS ARTS. 97 DO CTN E 926 E 927 DO CPC/2015 SÚMULA N. 282/STF. ICMS-DIFAL. CONSUMIDOR FINAL. ENTENDIMENTO DA CORTE DE ORIGEM DE QUE O POSICIONAMENTO DO STF ACERCA DA NECESSIDADE DE EDIÇÃO DE LEI COMPLENTAR NÃO ALCANÇA OS CONSUMIDORES FINAIS CONTRIBUINTES. ACÓRDÃO RECORRIDO ASSENTADO EM FUNDAMENTO CONSTITUCIONAL. IMPOSSIBILIDADE DE REVISÃO EM SEDE DE RECURSO ESPECIAL. MULTA PREVISTA NO ART. 1.021, § 4º, DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. DESCABIMENTO. [...] IV - O Tribunal de origem embasou-se na orientação do STF para compreender que o entendimento daquela Corte sobre a necessidade de lei complementar para a cobrança do ICMS-Difal nas operações interestaduais destinadas a consumidores finais está limitado aos não contribuintes do ICMS, não alcançando os consumidores finais contribuintes desse tributo. V - O recurso especial possui fundamentação vinculada, não se constituindo em instrumento processual destinado a revisar acórdão com base em fundamento eminentemente constitucional, tendo em vista a necessidade de interpretação de matéria de competência exclusiva da Suprema Corte. [...] VII - Agravo Interno improvido. (AgInt no REsp n. 2.121.350/RS, relatora Ministra Regina Helena Costa, Primeira Turma, julgado em 12/8/2024, DJe de 15/8/2024.) PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO. RECURSO ESPECIAL. ICMS NA BASE DE CÁLCULO DO PIS E COFINS. TEMA 69 DO STF. AUSÊNCIA DE PREQUESTIONAMENTO. INTERPRETAÇÃO DO QUE FOI ESTABELECIDO PELA SUPREMA CORTE NO TEMA 69. IMPOSSIBILIDADE. USURPAÇÃO DE COMPETÊNCIA DO STF. RECURSO ESPECIAL NÃO CONHECIDO. AGRAVO INTERNO NÃO PROVIDO. [...] 2. A parte afirma que o aresto rescindendo deve se amoldar ao que foi decidido pelo Supremo Tribunal Federal na modulação do julgamento do RE 574.706/PR (Tema 69/STF), para que o direito do contribuinte tenha efeitos a partir de 15.3.2017. [...] 4. Ao decidir o conflito, o colegiado originário consignou (fls. 736-737, e- STJ, grifos acrescidos): "2. Quanto ao mérito da ação rescisória, assim havia me pronunciado por ocasião da análise do pleito liminar: A tese brandida na inicial se mostra adequada quanto a necessidade de limitar temporalmente o direito à compensação/repetição do indébito. Em sede de embargos de declaração, o STF modulou os efeitos do julgado exarado no RE 574.706 estabelecendo que a exclusão do ICMS destacado em notas fiscais da base de cálculo do PIS e da COFINS tem efeitos a partir de 15/03/2017, ressalvadas as ações judiciais e administrativas protocoladas até a data da sessão em que proferido o julgamento. Considerando que a ação subjacente a presente ação rescisória foi manejada em 01/08/2017, correta a pretensão da União em limitar o indébito àqueles valores recolhidos após 15/03/2017. [...] A alegação de que a manifestação do STF não alcançaria demandas cujo trânsito em julgado ocorreu até 13/05/2021, com a devida vênia, não encontra amparo no julgado 5. Verifica-se que o órgão julgador dirimiu a controvérsia sob o enfoque eminentemente constitucional. Portanto, compete ao Supremo Tribunal Federal eventual reforma do julgado, sob pena de usurpação da competência inserta no art. 102 da Constituição Federal. A propósito: AgInt no AREsp 2.033.352/RS, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe de 28/4/2022, AgInt no REsp 1.929.686/RS, Rel. Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, DJe de 18/8/2021. Nesse mesmo sentido: REsp 2.029.163, Rel. Ministro Gurgel de Faria, DJe de 3/10/2023 e REsp 2.063.205, Rel. Ministra Assusete Magalhães, DJe de 11/10/2023. 6. Agravo Interno não provido. (AgInt no AgInt nos EDcl no REsp n. 2.030.907/RS, relator Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 18/3/2024, DJe de 19/4/2024.) Outrossim, observa-se que a Recorrente não impugnou, de forma concreta e específica, os seguintes fundamentos do aresto de origem (fl. 201; sem grifos no original): Ainda, na exclusão do crédito tributário a legislação fiscal deve ser adotada literalmente (artigo 111, I, do CTN), o que não autorizaria interpretação extensiva. Os créditos que podem ser descontados são previstos taxativamente pela legislação infraconstitucional, cujo critério de eleição depende da vontade do legislador, ou seja, a tributação submete-se à conveniência e oportunidade do ato, de sorte que somente nos casos em que o comando legal apresentar inconstitucionalidade objetiva poderá o Judiciário declarar sua invalidade. Assim, na apuração tributária, somente é cabível o aproveitamento de créditos pelo contribuinte naquelas situações expressamente previstas na lei. [...] A Medida Provisória 1.159/2023, convertida na Lei nº 14.592/2023, ao incluir o inciso III ao §2º do artigo 3º das Leis nºs. 10.637/2002 e 10.833/2003, vedando expressamente o ICMS (incidente na aquisição) na base de cálculo dos créditos da não cumulatividade do PIS/COFINS, foi consentânea com a decisão do STF no RE nº 574.706/PR (Tema 69), pois se afigura incongruente com o regime não cumulativo permitir que o contribuinte se beneficie duplamente: primeiro excluindo o ICMS da base de cálculo do PIS e COFINS e, depois, creditando o ICMS não incluído na base de cálculo do PIS e COFINS para gerar créditos quanto a estas mesmas contribuições. Isto é, não foram refutadas, de forma concreta, as conclusões do acórdão recorrido quanto à necessidade de interpretação literal de lei relativa à exclusão do crédito tributário e o impacto dessa circunstância sobre a novel legislação que trouxe a previsão de que não daria direito ao aproveitamento de créditos o valor do ICMS que tenha incidido sobre a operação de aquisição; tampouco o argumento de que seria "incongruente com o regime não cumulativo permitir que o contribuinte se beneficie duplamente: primeiro excluindo o ICMS da base de cálculo do PIS e COFINS e, depois, creditando o ICMS não incluído na base de cálculo do PIS e COFINS para gerar créditos quanto a estas mesmas contribuições" (fl. 201). Portanto, incide o óbice da Súmula n. 283 do STF ("É inadmissível o recurso extraordinário, quando a decisão recorrida assenta em mais de um fundamento suficiente e o recurso não abrange todos eles"). Nessa senda: AgInt no AREsp n. 2.290.902/SP, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 18/12/2023, DJe de 20/12/2023; AgInt no REsp n. 2.101.031/RJ, relatora Ministra Regina Helena Costa, Primeira Turma, julgado em 4/12/2023, DJe de 7/12/2023. Não fosse o bastante, observo que a Corte local não examinou a suposta afronta aos arts. 1º, § 1º, e 3º, inciso I, alíneas a e b, das Leis n. 10.637/02 e 10.833/03; 926 e 927, do CPC e a parte recorrente não suscitou a questão em seus embargos de declaração, motivo pelo qual está ausente o necessário prequestionamento, nos termos das Súmulas n. 282 do STF ("É inadmissível o recurso extraordinário, quando não ventilada, na decisão recorrida, a questão federal suscitada") e 356 do STF ("O ponto omisso da decisão, sobre o qual não foram opostos embargos declaratórios, não pode ser objeto de recurso extraordinário, por faltar o requisito do prequestionamento"). Ressalta-se que mesmo nos casos em que a suposta ofensa à lei federal tenha surgido na prolação do acórdão recorrido, é indispensável a oposição de embargos de declaração para que a Corte de origem se manifeste sobre o tema a ser veiculado no recurso especial, ainda que se cuide matéria de ordem pública. Com a mesma compreensão: AgInt no AREsp n. 1.064.207/SP, relator Ministro Sérgio Kukina, Primeira Turma, julgado em 28/8/2023, DJe de 31/8/2023; AgInt no REsp n. 2.024.868/PR, relatora Ministra Assusete Magalhães, Segunda Turma, julgado em 28/8/2023, DJe de 31/8/2023. Ademais, no que concerne ao art. 13, §1º, inciso I, da LC n. 87/96, o Tribunal de origem, apesar da oposição de embargos de declaração, não apreciou a suposta afronta ao referido dispositivo legal, motivo pelo qual está ausente o necessário prequestionamento, nos termos da Súmula n. 211 do STJ ("Inadmissível recurso especial quanto à questão que, a despeito da oposição de embargos declaratórios, não foi apreciada pelo Tribunal a quo"). O recurso especial não trouxe a alegação de violação do art. 1.022 do Código de Processo Civil, a fim de que fosse constatada a eventual omissão por parte da Corte de origem, indispensável, inclusive, para fins de configuração do prequestionamento ficto de matéria estritamente de direito, nos termos do art. 1.025 do Estatuto Processual. Nessa linha: AgInt no REsp n. 2.076.255/RJ, relator Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 18/12/2023, DJe de 20/12/2023; AgInt no REsp n. 2.049.701/SP, relatora Ministra Regina Helena Costa, Primeira Turma, julgado em 18/12/2023, DJe de 21/12/2023. No mais, observa-se que os dispositivos infraconstitucionais suscitados nas razões de apelo nobre não possuem comando normativo capaz de infirmar os fundamentos do aresto de origem, o que caracteriza a ausência de delimitação da controvérsia e atrai a incidência da Súmula n. 284 do STF. Com efeito, "[a] jurisprudência desta Corte considera deficiente a fundamentação do recurso quando os dispositivos apontados como violados não têm comando normativo suficiente para infirmar os fundamentos do aresto recorrido, circunstância que atrai, por analogia, a incidência do entendimento da Súmula n. 284 do Supremo Tribunal Federal" (AgInt no REsp n. 1.605.278/PR, relatora Ministra Regina Helena Costa, Primeira Turma, julgado em 19/8/2024, DJe de 22/8/2024; sem grifos no original). Vale destacar que: [s]egundo a jurisprudência do STJ, o óbice de ausência de comando normativo do artigo de lei federal apontado como violado ou como objeto de divergência jurisprudencial incide nas seguintes situações: quando não tem correlação com a controvérsia recursal, por versar sobre tema diverso; e quando sua indicação não é apta, por si só, para sustentar a tese recursal, seja porque o dispositivo legal tem caráter genérico, seja porque, embora consigne em seu texto comando específico, exigiria a combinação com outros dispositivo legais (AgInt nos EDcl nos EDcl no AREsp n. 2.433.356/SP, relator Ministro Francisco Falcão, Segunda Turma, julgado em 12/8/2024, DJe de 15/8/2024). Ante o exposto, NÃO CONHEÇO do recurso especial. Sem honorários advocatícios, consoante o art. 25 da Lei n. 12.016/2009 e as Súmulas n. 512 do STF e 105 do STJ. Publique-se. Intimem-se. Relator
TEODORO SILVA SANTOS