Vistos. Cuida-se de execução fiscal ajuizada pelo Estado de Mato Grosso, lastreada em Certidão de Dívida Ativa – CDA decorrente de lançamento tributário que cuida exclusivamente de débito de ICMS estimativa simplificada, apurado com fundamento no artigo 30, V, da Lei Estadual n. 7.098/98, com redação dada pela Lei Estadual n. 9.226/2009. Entre um ato e outro os autos vieram conclusos.
É o breve relatório.
DECIDO. Sem maiores delongas, a presente execução deve ser extinta ante a inexigibilidade do título por vício de constitucionalidade e de legalidade. Conforme relatado acima, busca o fisco estadual, nestes autos, a cobrança de ICMS calculado por meio da sistemática de estimativa simplificada, nos termos do artigo 30, inciso V, da Lei Estadual n. 7.098/98. Sobre o assunto, sabe-se que o ICMS Estimativa, abordado no artigo 26 da Lei Complementar n.º 87/96 (Lei Kandir), trata-se de um regime excepcional de apuração do tributo incidente sobre o comércio e circulação de mercadoria, que permite aos Estados introduzir uma forma simplificada de apuração e pagamento do imposto por meio de estimativa ao final de cada período, em substituição ao ICMS Garantido, ICMS Garantido Integral, Substituição Tributária e Diferencial de Alíquota, como cito: Nesse sentido, dispõe o artigo 26 da LC 87/96 (grifei): Art.
26. Em substituição ao regime de apuração mencionado nos arts. 24 e 25, a lei estadual poderá estabelecer:
I - que o cotejo entre créditos e débitos se faça por mercadoria ou serviço dentro de determinado período;
II - que o cotejo entre créditos e débitos se faça por mercadoria ou serviço em cada operação;
III - que, em função do porte ou da atividade do estabelecimento, o imposto seja pago em parcelas periódicas e calculado por estimativa, para um determinado período, assegurado ao sujeito passivo o direito de impugná-la e instaurar processo contraditório. § 1º Na hipótese do inciso III, ao fim do período, será feito o ajuste com base na escrituração regular do contribuinte, que pagará a diferença apurada, se positiva; caso contrário, a diferença será compensada com o pagamento referente ao período ou períodos imediatamente seguintes. § 2º A inclusão de estabelecimento no regime de que trata o inciso III não dispensa o sujeito passivo do cumprimento de obrigações acessórias.
Conforme se verifica da citada legislação, no regime de estimativa deve a Fazenda Pública estimar o tributo a ser pago em um determinado período e, posteriormente, após a escrituração, apurar a diferença para possível pagamento complementar ou compensação, de modo a não causar prejuízo para nenhuma das partes. No Estado de Mato Grosso, o Regime de estimativa por período, foi instituído pelo artigo 30, III, da Lei Estadual n. 7.098/98 da seguinte forma (sublinhei): “Art. 30 Em substituição ao regime mencionado nos artigos 28 e 29, a apuração do imposto poderá ser efetuada, também, através: [...]
III - do regime de estimativa, em função do porte ou da atividade do estabelecimento, no qual o imposto será pago em parcelas periódicas, assegurado ao sujeito passivo o direito de impugnação e de instauração do processo contraditório; [...]”. Com efeito, observa-se que o artigo 30, III, da Lei Estadual n. 7.098/98, estabeleceu no Estado de Mato Grosso o regime de estimativa por período de apuração de ICMS, previsto pela Lei Kandir.
No entanto, o Legislador inseriu também o inciso V, no artigo 30 da Lei Estadual nº. 7.098/98, instituindo o regime de estimativa por operação, com a finalidade de prevenir o desequilíbrio da concorrência em cada operação, extrapolando os limites da Lei Kandir, como cito: Art. 30 da Lei Estadual nº. 7.098/98 [...]
V - de regime de estimativa por operação ou prestação, nos termos do regulamento e normas complementares, cuja tributação poderá, cumulativa ou alternativamente, objetivar: a) prevenir desequilíbrios da concorrência pela exigência do imposto a cada operação ou prestação com eventual encerramento da fase tributária; b) a simplificação, mediante exigência baseada na carga tributária média e eventual encerramento da fase tributária.
Posteriormente, o regime de estimativa por operação foi regulamentado pelo Decreto n. 2.734/2010, que introduziu os artigos 87-J a 87-J-17 no RICMS/MT, acrescentando, inclusive, o regime de estimativa complementar por operação, estimativa por operação simplificado e regime de antecipação desses tributos. Confira-se: Art. 87-J do RICMS/MT A estimativa por operação consiste no pagamento do imposto segundo as disposições e condições estabelecidas nesta seção. (cf. inciso V do caput do artigo 30 da Lei nº 7098/98). § 1° A estimativa por operação é exigida, de ofício, em substituição ao imposto calculado na forma dos artigos 435-L e 435-O-1 do Título VII, bem como em decorrência do disposto no Anexo XIV, englobando, em única exigência tributária, o montante apurado a título de antecipação, ICMS Garantido, ICMS Garantido Integral, ICMS devido a título de substituição tributária e diferencial de alíquota por imobilização ou consumo. § 2º O sujeito passivo poderá optar pelo encerramento de fase tributária mediante pagamento da estimativa por operação, conforme estatuído no artigo 87-J-2. [...] Art. 87-J-3 Aplicam-se a estimativa por operação, no que couberem, as disposições: [...] § 1º Observado o indicado no §2º deste artigo, para englobar e substituir ao disposto nos incisos I a III do § 3º do artigo 87-J-2 poderá ser realizada exigência estimada do complementar da estimativa por operação mediante lançamento de ofício que observe o seguinte: [...] § 2º Na forma disciplinada no §1º deste artigo, o valor estimado do complementar não engloba o complementar de que trata o artigo 435-O-8 e alcança exclusivamente aquele indicado nos incisos I a III do §3º do artigo 87-J-2. [...] Do Regime de Estimativa por Operação Simplificado – Regime de Estimativa Simplificado Art. 87-J-6 Respeitadas as hipóteses condições, forma, limites e prazos estabelecidos nesta seção, em substituição aos demais regimes de tributação previstos neste capítulo, o pagamento do imposto poderá ser exigido, de ofício, no âmbito da Secretaria de Estado de Fazenda, mediante regime de estimativa por operação simplificado, designado regime de estimativa simplificado, consistente na aplicação de carga tributária média, apurada para a CNAE em que estiver enquadrado o contribuinte mato-grossense [...]” Com efeito, embora a Lei Kandir tenha autorizado a instituição pelos Estados e Distrito Federal do regime de estimativa por período para apuração de ICMS, nada mencionou acerca da possibilidade da criação do regime de estimativa por operação ou complementar, bem como na modalidade simplificada e antecipada.
Tem-se, portanto, que a Administração Tributária Estadual, ao estabelecer, por meio de Lei Estadual e norma infralegal, critérios especiais de tributação, com a criação do regime de estimativa por operação e estimativa complementar, com o objetivo de prevenção do desequilíbrio da concorrência, extrapolou os limites da Lei Complementar n.º 87/96 (Lei Kandir) e violou os artigos 146 e 146-A da Constituição Federal, que reserva tal competência exclusivamente para à lei complementar: Art. 146.
Cabe à lei complementar: [...]
III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre: a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes; b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários; c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas. d) definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as empresas de pequeno porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do imposto previsto no art. 155, II, das contribuições previstas no art. 195, I e §§ 12 e 13, e da contribuição a que se refere o art. 239.
Art. 146-A. Lei complementar poderá estabelecer critérios especiais de tributação, com o objetivo de prevenir desequilíbrios da concorrência, sem prejuízo da competência de a União, por lei, estabelecer normas de igual objetivo”. Infere-se, portanto, que o artigo 30, V, da Lei Estadual n. 7.098/98 padece de inconstitucionalidade formal, na medida em que inovou nos critérios de apuração do ICMS, quando a Carta Magna exige, para tanto, lei complementar, a qual, como visto, já existe (Lei Kandir) e foi inobservada pelo legislador estadual.
Logo, impõe-se o reconhecimento, incidental e de ofício, do vício de constitucionalidade do referido dispositivo legal, o que torna inexigível a CDA que embasa a presente execução. Ao tratar dessa modalidade de inconstitucionalidade, também denominada de nomodinâmica, Luis Roberto Barroso explica que “HÁ matérias que são reservadas pela Constituição para serem tratadas por via de uma espécie normativa específica.
Somente lei complementar pode dispor acerca de normas gerais de direito tributário (art. 146,
III) ou sobre sistema financeiro nacional (art. 192). Se uma lei ordinária contiver disposição acerca de qualquer desses temas, será formalmente inconstitucional”. E prossegue o jurista destacando que o pronunciamento do vício da norma, sob a ótica da Constituição da República, traduz poder-dever do juiz, que pode/deve exercer, inclusive de ofício, o controle difuso de constitucionalidade (grifei): “O controle incidental de constitucionalidade é um controle exercido de modo difuso, cabendo a todos os órgãos judiciais indistintamente, tanto de primeiro como de segundo grau, bem como aos tribunais superiores.
Por tratar-se de atribuição inerente ao desempenho normal da função jurisdicional, qualquer juiz ou tribunal, no ato de realização do Direito nas situações concretas que lhes são submetidas, tem o poder-dever de deixar de aplicar o ato legislativo conflitante com a Constituição. JÁ não se discute mais, nem em doutrina nem na jurisprudência, acerca da plena legitimidade do reconhecimento da inconstitucionalidade por juiz de primeiro grau, seja estadual ou federal” [O controle de constitucionalidade no direito brasileiro. 6 ed.
São Paulo: Saraiva, 2012]. Sob outra perspectiva, cabe ressaltar que embora os artigos do RICMS/MT citados anteriormente tenham violado a Carta Magna, o Supremo Tribunal Federal tem entendido que não é possível o juízo de inconstitucionalidade de norma secundária, porquanto eventuais conflitos entre decreto regulamentar e a norma primária regulamentada (lei), ainda que, por suposição, sejam contrários a normas constitucionais, não constituem ofensa direta ao Texto Maior, mas sim, crise de legalidade.
Nesse sentido: “AGRAVO REGIMENTAL. AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE. INSTRUÇÃO NORMATIVA [...] ATO NORMATIVO SECUNDÁRIO. REGULAMENTAÇÃO DA LEI [...] CONTROLE DE LEGALIDADE. PRECEDENTES. NÃO CONHECIMENTO.
1. Nos termos da jurisprudência desta Corte, é inviável o controle concentrado de instrução normativa editada para regulamentar lei, desafiando o controle de legalidade e não de constitucionalidade.
2. Agravo regimental a que se nega provimento”. (STF - ADI 6111 AgR, Relator(a): Min. EDSON FACHIN, Tribunal Pleno, julgado em 06/05/2019, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-103 DIVULG 16-05-2019 PUBLIC 17-05-2019) Deste modo, deve ser reconhecida a ilegalidade dos artigos do RICMS/MT que estabelecem a cobrança de ICMS no regime de Estimativa por Operação, na modalidade simplificada e/ou antecipada, notadamente porque amparados em norma estadual inconstitucional.
Sobre o tema, é farta a jurisprudência do TJMT: TRIBUTÁRIO – RECURSO DE APELAÇÃO AÇÃO ANULATÓRIA DE DÉBITO FISCAL – COBRANÇA DE ICMS – REGIME ESTIMATIVA POR OPERAÇÃO E ESTIMATIVA COMPLEMENTAR – ARTS. 87-J A 87-J-5 DO RICMS/MT – ALTERAÇÃO DE ASPECTOS DA NORMA TRIBUTÁRIA QUE CONTRARIA A NECESSIDADE DE LEI COMPLEMENTAR –IMPOSSIBILIDADE - NULIDADE DOS DÉBITOS LANÇADOS NA CONTA CORRENTE FISCAL - APELO PROVIDO –
SENTENÇA
REFORMADA. Apesar de haver autorização legal para que a cobrança por regime de estimativa seja regulada por normas complementares, tal atribuição não pode se dar ao arrepio do princípio da estrita legalidade tributária, segundo a qual os elementos típicos do tributo devem ser estipulados por lei em sentido estrito e não por Decreto. Reconhecida a ilegalidade dos artigos 87-J a 87-J-5 do RICMS/MT, devem ser anulados os débitos fiscais advindos dos regimes deles decorrentes [Estimativa por Operação e Estimativa Complementar] e lançados na Conta Corrente Fiscal do contribuinte.
Apelo provido”. (TJMT – RAC - N.U 0001304-15.2011.8.11.0051, Relatora: Desa. ANTÔNIA SIQUEIRA GONÇALVES, SEGUNDA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO, Julgado em 11/12/2018, Publicado no DJE 19/12/2018). TRIBUTÁRIO – RECURSO DE APELAÇÃO E REMESSA NECESSÁRIA DA
SENTENÇA – MANDADO DE SEGURANÇA – PRELIMINAR: NÃO CABIMENTO DE AÇÃO MANDAMENTAL CONTRA ATO GENÉRICO (LEI EM TESE) E/OU PARA IMPUGNAR ATOS FUTUROS E INCERTOS – DEMONSTRAÇÃO NOS AUTOS DE APLICAÇÃO CONCRETA DO ATO IMPUGNADO – SÚMULA 266 DO STF NÃO AMOLDÁVEL AO CASO – PRELIMINAR REJEITADA – MÉRITO: REGIME DE APURAÇÃO DO ICMS ESTIMATIVA SIMPLIFICADA E POR OPERAÇÃO – IMPOSSIBILIDADE DE ALTERAÇÃO DE ASPECTOS DA NORMA TRIBUTÁRIA QUE CONTRARIA A NECESSIDADE DE LEI COMPLEMENTAR – ILEGALIDADE RECONHECIDA – REENQUADRAMENTO NO REGIME DE APURAÇÃO MENSAL DE ICMS –
SENTENÇA
RATIFICADA – RECURSO CONHECIDO E DESPROVIDO. Quando o ato (norma) impugnado teve aplicação concreta em relação à parte Impetrante, não estamos diante de ação mandamental impetrada contra ato genérico, abstrato e/ou incerto, sendo, dessa forma, inaplicável a Súmula 266 do STF, que estabelece que “não cabe mandado de segurança contra lei em tese”. Não pode a Administração Tributária Estadual, estabelecer, por meio de norma infralegal, critérios especiais de tributação, com a criação do regime de apuração do ICMS estimativa simplificada e por operação, cuja competência é reservada exclusivamente para lei complementar.
Reconhecida a ilegalidade do ICMS estimativa simplificada e por operação, a Autoridade Coatora deve se absterá de incluir a Impetrante nesses regimes, devendo o contribuinte ser reenquadramento no Regime de Apuração Mensal. (TJ-MT 10226387420188110041 MT, Relator: MARIO ROBERTO KONO DE OLIVEIRA, Data de Julgamento: 23/02/2021, Segunda Câmara de Direito Público e Coletivo, Data de Publicação: 11/03/2021) RECURSO DE APELAÇÃO CÍVEL - MANDADO DE SEGURANÇA - TRIBUTÁRIO - REGIME DE APURAÇÃO DO ICMS ESTIMATIVA POR OPERAÇÃO E ICMS ESTIMATIVA COMPLEMENTAR - ARTS. 87-J A 87-J-5 DO RICMS/MT - ALTERAÇÃO DE ASPECTOS DA NORMA TRIBUTÁRIA QUE CONTRARIA A NECESSIDADE DE LEI COMPLEMENTAR - ILEGALIDADE E INCONSTITUCIONALIDADE RECONHECIDAS - NULIDADE DOS DÉBITOS QUESTIONADOS - PROCEDÊNCIA DOS PEDIDOS – RECURSO PROVIDO.1.
Apesar de a autorização para cobrança por regime de estimativa ser regulada por normas complementares, tal atribuição não pode se dar ao arrepio do princípio da estrita legalidade tributária, segundo o qual elementos típicos do tributo devem ser estipulados por lei em sentido estrito, o que não ocorre no caso concreto, tendo em vista que a cobrança do imposto (ICMS) deu-se com base em disposições contidas em decreto, qual seja, o Decreto estadual nº 2.734/2010.2.
Uma vez reconhecida a ilegalidade e inconstitucionalidade do regime de cobrança, por desobediência a princípios constitucionais e legais, a nulidade dos débitos, cujos cálculos foram apresentados na via mandamental, é medida que se impõe”. (TJMT – MS N.U 0037666-75.2013.8.11.0041, Desa. MARIA APARECIDA RIBEIRO, PRIMEIRA CÂMARA DE DIREITO PÚBLICO E COLETIVO, Julgado em 14/05/2018, Publicado no DJE 29/05/2018).
Deste modo, ante a inconstitucionalidade do inciso V do artigo 30 da Lei Estadual 7.098/1998 por ofensa aos artigos 146, III, e 146-A, ambos da Constituição Federal, impõe-se a declaração de nulidade da CDA e consequente extinção da execução fiscal.
Ante o exposto, dada a nulidade do título, DECLARO EXTINTA a presente execução fiscal. Sem custas (art. 39, LEF). Sem condenação em honorários advocatícios. Após o trânsito em julgado, ARQUIVEM-SE com as baixas de praxe. INTIMEM-SE, devendo a Fazenda Pública informar nos autos se renuncia ao prazo recursal, a fim de, se for o caso, viabilizar o imediato arquivamento dos autos, em atenção aos princípios da cooperação e celeridade e economicidade processual.
Alto Araguaia/MT, data da assinatura digital. Adalto Quintino da Silva Juiz de Direito Substituto Legal
