0812377-45.2017.4.05.8100

É o relatório. F U N D A M E N T A Ç Ã O Inicialmente, verifico que as CDAs nº 30 6 16 014763-69, 30 6 16 014764-40 e 30 6 16 014763-69, cobradas no executivo fiscal correlato (0803229-10.2017.4.05.8100), são todas decorrentes do Processo Administrativo nº 10480 727379/2012-49 e foram constituídas por meio de autos de infração, correspondendo a dívidas de CSLL, COFINS e IRPJ, com as respectivas multas, relativas aos anos-calendário 2008, 2009 e 2010.

Conforme se observa no Termo de Verificação Fiscal de ID nº 110783717, de 4.6.2012, foram apuradas infrações à legislação tributária concernentes à: i.) insuficiência de declaração ou recolhimento (por deixar de declarar integralmente na DCTF o valor do IRPJ e da CSLL, relativos ao primeiro trimestre de 2010, apurados em sua DIPJ, referente ao exercício de 2011, ano-calendário de 2010); ii.) estornos de receitas não comprovadas no primeiro trimestre de 2009; iii.) despesas não comprovadas de ICMS, Consultoria, Mídia Impressa, Viagens e Eventos; iv.) despesas não necessárias de viagens, eventos e promoções; v.) despesas indedutíveis (brindes); vi.) royalties indedutíveis; vii.) ajuste indevido do RTT (Regime Tributário de Transição); viii.) exclusão das receitas do grupo de contas 4.4.1 (não operacionais) das bases de cálculo do PIS e da COFINS; ix.) recomposição das bases de cálculo do PIS e da COFINS, e; x.) aproveitamento indevido de crédito remanescente.

Lavrados os autos de infração, a empresa fiscalizada apresentou recurso, inicialmente, à Delegacia da Receita Federal do Brasil em Fortaleza/CE, o qual foi julgado parcialmente procedente (ID nº 110783376). De acordo com o acórdão, foi considerada matéria não impugnada a relativa às despesas com brindes. Quanto às glosas realizadas pela fiscalização, houve a descaracterização apenas daquela relativa à tributação, em 2010, de receitas de incentivos fiscais concedidos pelo Estado da Paraíba, sob a forma de crédito presumido de ICMS, mantidas as demais.

Na sequência, a administrada apresentou novo recurso, o qual foi julgado pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (ID nº 110783718), ocasião em que mantida a decisão recorrida em todos os seus termos. Verifica-se, assim, que a matéria trazida a deslinde orbita em torno de diversos campos da legislação tributária. Em primeiro plano, cumpre observar que parte das glosas estão relacionadas à dedutibilidade de despesas realizadas pela pessoa jurídica para a apuração do lucro real e, por conseguinte, para finalidade de tributação (IRPJ, CSLL, PIS e COFINS), sendo necessário fixar, de antemão, os parâmetros a serem observados por ocasião da análise individualizada das glosas, a qual se dará mais adiante.

O imposto de renda está previsto no art. 153, III, da Constituição Federal de 1988 e tem seu fato gerador definido no art. 43 do Código Tributário Nacional: Art.

43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica:

I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos;

II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior. Em complemento, o CTN dispõe em seu art. 44 que a base de cálculo do imposto é o montante, real, arbitrado ou presumido, da renda ou dos proventos tributáveis. No caso da pessoa jurídica, o montante real de renda, chamado de lucro real, será composto pelo lucro líquido do período de apuração, ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas em lei (art. 247, do RIR/99 - Decreto nº 3.000/1999, vigente à época dos fatos narrados na inicial).

Por sua vez, a legislação do Imposto de Renda (Lei nº 4.506/1964) considera dedutíveis, na determinação da base de cálculo do IRPJ, as despesas operacionais, as quais define como aquelas necessárias à atividade da empresa e à manutenção da fonte produtora: Art.

45. Não serão consideradas na apuração do lucro operacional as despesas, inversões ou aplicações do capital, quer referentes à aquisição ou melhorias de bens ou direitos, quer à amortização ou ao pagamento de obrigações relativas àquelas aplicações. § 1º Salvo disposições especiais, o custo dos bens adquiridos ou das melhorias realizadas, cuja vida útil ultrapasse o período de um exercício deverá ser capitalizado para ser depreciado ou amortizado. § 2º Aplicam-se aos custos e despesas operacionais as disposições sôbre dedutibilidade de rendimentos pagos a terceiros. § 3º O disposto no parágrafo anterior não se aplica às gratificações ou participações no resultado, atribuídas aos dirigentes ou administradores de pessoa jurídica, que não serão dedutíveis como custos ou despesas operacionais.

Art.

46. São custos as despesas e os encargos relativos à aquisição, produção e venda dos bens e serviços objeto das transações de conta própria, tais como:

I - O custo de aquisição dos bens ou serviços revendidos ou empregados na produção dos bens ou serviços vendidos;

II - Os encargos de depreciação, exaustão e amortização; IlI - Os rendimentos pagos a terceiros;

IV - Os impostos, taxas e contribuições fiscais ou parafiscais, exceto o impôsto de renda;

V - As quebras e perdas razoáveis, de acôrdo com a natureza do bem e da atividade, ocorridas na fabricação no transporte e manuseio;

VI - As quebras ou perdas de estoque por deterioração, obsolescência ou pela ocorrência de riscos não cobertos por seguro, desde que comprovadas: a) por laudo ou certificado de autoridade sanitária ou de seguranças que especifique e identifique as quantidades destruídas ou inutilizadas, e as razões da providência; b) por certificado de autoridade competente nos casos de incêndios, inundações, ou outros eventos semelhantes; c) mediante laudo de autoridade fiscal chamada a certificar a destruição de bens obsoletos, inventáveis ou danificados, quando não houver valor residual apurável.

Art.

47. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à atividade da emprêsa e a manutenção da respectiva fonte produtora. § 1º São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das transações ou operações exigidas pela atividade da emprêsa. § 2º As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de transações, operações ou atividades da emprêsa. § 3º Somente serão dedutíveis como despesas os prejuízos por desfalque, apropriação indébita, furto, por empregados ou terceiros, quando houver inquérito instaurado nos têrmos da legislação trabalhista ou quando apresentada queixa perante a autoridade policial. § 4º No caso de emprêsa individual, a administração do impôsto poderá impugnar as despesas pessoais do titular da emprêsa que não forem expressamente previstas na lei como deduções admitidas se êsse não puder provar a relação da despesa com a atividade da emprêsa. § 5º Os pagamentos de qualquer natureza a titular, sócio ou dirigente da emprêsa, ou a parente dos mesmos, poderão ser impugnados pela administração do impôsto, se o contribuinte não provar: a) no caso de compensação por trabalho assalariado, autônomo ou profissional, a prestação efetiva dos serviços; b) no caso de outros rendimentos ou pagamentos, a origem e a efetividade da operação ou transação. § 6º Poderão ainda ser deduzidas como despesas operacionais as perdas extraordinárias de bens objeto da inversão, quando decorrerem de condições excepcionais de obsolescência de casos fortuitos ou de fôrça maior, cujos riscos não estejam cobertos por seguros, desde que não compensadas por indenizações de terceiros. § 7º Incluem-se, entre os pagamentos de que trata o § 5º, as despesas feitas, direta ou indiretamente, pelas emprêsas, com viagens para o exterior, equipando-se os gerentes a dirigentes de firma ou sociedade.

Art.

48. Serão admitidas como custos ou despesas operacionais as despesas com reparos e conservação corrente de bens e instalações destinadas a mantê-los em condições eficientes de operação. Parágrafo único. Se dos reparos, da conservação ou da substituição de partes resultar aumento da vida útil prevista no ato de aquisição do respectivo bem, as despesas correspondentes, quando aquêle aumento fôr superior a um ano, deverão ser capitalizadas, a fim de servirem de base a depreciações futuras.

Art.

49. Não serão admitidas como custos ou despesas operacionais as importâncias creditadas ao titular ou aos sócios da emprêsa, a título de juros sôbre o capital social, ressalvado o disposto no parágrafo único dêste artigo. Regulamentando a matéria, o Decreto nº 3.000/1999 (vigente à época dos fatos narrados na inicial), dispôs nos seguintes termos: Art. 299. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora (Lei nº 4.506, de 1964, art. 47). § 1º São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das transações ou operações exigidas pela atividade da empresa (Lei nº 4.506, de 1964, art. 47, § 1º). § 2º As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de transações, operações ou atividades da empresa (Lei nº 4.506, de 1964, art. 47, § 2º). § 3º O disposto neste artigo aplica-se também às gratificações pagas aos empregados, seja qual for a designação que tiverem.

Art. 300. Aplicam-se aos custos e despesas operacionais as disposições sobre dedutibilidade de rendimentos pagos a terceiros (Lei nº 4.506, de 1964, art. 45, § 2º). Assim, estabeleceu a lei um elemento negativo na determinação da base de cálculo do imposto de renda da pessoa jurídica tributada com base no lucro real, motivo pelo qual se faz necessário, inicialmente, fazer uma análise a respeito do que se entende por "despesas necessárias".

De acordo com a dicção legal, são operacionais as despesas (não computadas nos custos) necessárias à atividade objeto da empresa e à manutenção da sua fonte produtora. As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais nos tipos de operações ou atividades inerentes da empresa. Por ser esclarecedor a respeito do tema, trago à colação o seguinte excerto de Elide Palma Bifano: "O lucro líquido contábil, como se observa, é o marco inicial de apuração do lucro real, pois que a lei determina seja ele ajustado para apuração do IRPJ devido.

São definidos como ajustes ao lucro líquido: (i) custos, despesas, encargos, provisões, participações e todos e quaisquer gastos ou sacrifícios considerados pela lei como não necessários, portanto indedutíveis. O critério para estabelecer as verbas que são tidas como indedutíveis fica adstrito à subjetividade do legislador ordinário, tendo como único limitador o conceito de renda: não se pode impedir uma dedução que acarretará a tributação de uma não-renda.

A dedutibilidade de despesas vincula-se à sua operacionalidade, assim entendida como a necessidade, usualidade e normalidade do desembolso para o segmento de atividade; (ii) resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores não incluídos na apuração do lucro líquido e que, de acordo com a lei, devam ser computados na apuração do lucro real. Os valores não incluídos na apuração do lucro líquido, via de regra, correspondem a somas omitidas na contabilidade, independentemente das razões que geraram tal omissão.

Além desses ajustes, há outros específicos que devem ser procedidos no cálculo do lucro real e que correspondem a: (i) adições de verbas, valores, receitas, rendimentos, resultados excluídos no cálculo do lucro real, em períodos anteriores, por autorização da lei, e que devem ser tributados em períodos subseqüentes; (ii) exclusões de verbas, valores, receitas, rendimentos, resultados, computados na contabilidade, e que não devem ser tributados, por determinação legal e (iii) compensações (perdas de exercícios anteriores compensáveis com o lucro real do período)." (Direito tributário: tributação empresarial / Eurico Marcos Diniz de Santi, Fernando Aurelio Zilveti, coordenadores.

São Paulo: Saraiva, 2009. Cap. 5: Lucro Real: Conceito e Aplicação). Destarte, verifica-se que nem todas as despesas efetivadas pela pessoa jurídica são dedutíveis para efeito de determinação do lucro real. Ainda que, em tese, a dedutibilidade de determinada despesa esteja autorizada pela lei, é preciso que o gasto seja tido como necessário para a consecução do seu objeto social. Nesse sentido: "PROCESSUAL E TRIBUTÁRIO.

QUEBRA DA UNICIDADE RECURSAL. VIOLAÇÃO DO ART. 267, VI, DO CPC. AÇÃO ANULATÓRIA DE DÉBITO FISCAL. IMPOSTO DE RENDA DA PESSOA JURÍDICA. DEDUÇÃO DE DESPESAS OPERACIONAIS. DESPESAS COM BRINDES. VALOR ELEVADO. NÃO CARACTERIZADA A NECESSIDADE DA DESPESA. GASTOS COM MANUTENÇÃO DE IMÓVEIS. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DOS REQUISITOS LEGAIS PARA A DEDUTIBILIDADE. SUPERAVALIAÇÃO DOS CUSTOS DE PRODUÇÃO. AUSÊNCIA DE NÃO RECOLHIMENTO DE TRIBUTO.

REEXAME DO CONTEXTO FÁTICO-PROBATÓRIO. INCIDÊNCIA DA SÚMULA 7/STJ.

1. Ocorreu a quebra da unicidade recursal porque a parte interpôs Agravo Regimental em dois momentos distintos, a saber: Petição no AgRg 00375799/2015, em 8/9/2015, às 21h13min (fls. 898-901, e-STJ) e Petição no AgRg 00375859/2015, em 8/9/2015, às 22h17min (fls. 902-905, e-STJ). Considerando que a protocolização do primeiro Agravo esgota o exercício do direito recursal e ocasiona a correspondente preclusão consumativa, não conheço da Petição de fls. 902-902, e-STJ.

2. No caso dos autos, o acórdão recorrido consignou: a) "No caso, os brindes distribuídos pela empresa autora são bens móveis, tais como: refrigeradores, toca-fitas, televisores, aparelhos de ar condicionado e outros, os quais, além de não possuírem correlação com a atividade desenvolvida pela empresa - fabricação de produtos farmacêuticos - possuem valor elevado que não pode ser considerado como mero brinde ou amostra distribuída gratuitamente com finalidade promocional"; b) a "autora deixou de juntar aos autos os documentos necessários para que o perito pudesse avaliar se os gastos relativos aos bens imóveis não proporcionaram a eles as características que impunham a necessária imobilização para fins de proibir a dedução dos respectivos valores como despesa operacional" e, c) "no que tange à subavaliação dos valores de estoques finais de matérias-primas, produtos em elaboração, acabados e de amostras grátis, com consequente superavaliação dos custos de produção, devem ser consideradas as conclusões do laudo pericial, no sentido de que, embora o critério utilizado pela autora para o procedimento não tenha sido o autorizado pela Receita Federal, o fato é que tal procedimento não levou a nenhuma falta de recolhimento de imposto, sendo indevido o auto de infração em relação a esse ponto".

3. Rever o entendimento da Corte local demanda o necessário revolvimento da matéria fático-probatória, o que é vedado pela Súmula 7/STJ.

4. Agravo Regimental não provido." (STJ. AgRg no AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL Nº 742.012 - SP. 2ª Turma. Rel. Min. Herman Benjamin. D.J. 03/12/2015.) Como se vê, o caráter distintivo para a classificação da despesa como operacional é marcado pela usualidade e pela normalidade desde que necessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora. No mais, a jurisprudência das cortes administrativas reconhece a dedutibilidade das despesas operacionais da base de cálculo do IRPJ, tendo como dedutíveis as despesas realizadas com publicidade e propaganda, bem como as efetuadas com patrocínio em concurso que tenha por objeto atividade correlata com a da empresa.

Entretanto, é expressa a indedutibilidade das despesas com realização de eventos, quando não se comprova o benefício auferido pelo sujeito passivo, por serem consideradas meras liberalidades, não sendo necessárias à atividade da empresa e à manutenção de sua fonte produtora. Nesse sentido, o art. 54 da Lei 4.506/64, que trata, especificamente, das despesas que podem ser consideradas como de propaganda, a fim de obter a dedução do imposto de renda de pessoa jurídica, não alberga em seus incisos a hipótese de eventos.

Portanto não pode o Poder Judiciário alargar a compreensão de norma tributária que concede dedução ao imposto de renda, pois a sua interpretação deve ser restritiva (art. 111, do CTN), conforme decidiu o STJ: "TRIBUTÁRIO. DEDUÇÃO DE IMPOSTO DE RENDA DE PESSOA JURÍDICA. AUSÊNCIA DE OMISSÃO, ART. 535, II, DO CPC. DISTRIBUIÇÃO DE INGRESSOS PARA AS FÓRMULAS 1 E INDY. MERA LIBERALIDADE. EMPRESA TABAGISTA.

PHILIP MORRIS. INTERPRETAÇÃO RESTRITIVA DO

DISPOSITIVO

LEGAL.

1. Não se configurou a ofensa ao art. 535, I e II, do Código de Processo Civil, uma vez que o Tribunal de origem julgou integralmente a lide e solucionou a controvérsia, tal como lhe foi apresentada.

2. O TRF concluiu que as despesas relativas à compra e distribuição de ingressos para as Fórmulas 1 e Indy não podem ser definidas como despesas de propaganda, pois foram realizadas por mera liberalidade.

3. O ponto central da discussão reside em saber se a compra e a distribuição de ingressos para as Fórmulas 1 e Indy, por empresa tabagista, se constituem em mera liberalidade, porquanto não representam atividade essencial da empresa, ou podem ser consideradas como despesa de propaganda. O art. 54 da Lei 4.506/1964, que dispõe sobre as despesas que poderão ser computadas como de propaganda, a fim de obter a dedução do imposto de renda de pessoa jurídica, não albergou em seus incisos a hipótese sub judice, portanto não pode o Poder Judiciário alargar a compreensão de norma tributária que concede dedução ao imposto de renda, pois a sua interpretação deve ser restritiva.

5. Recurso Especial não provido." (STJ. REsp nº 1.536.854 - PR. 2ª Turma. Rel. Min. Herman Benjamin. D.J. 04/08/2015.) Assim, deve-se considerar como "mera liberalidade" da empresa as despesas ou atos que não estão diretamente relacionados às suas atividades operacionais e que, por isso, não são considerados necessários para a manutenção da fonte produtora. Exemplos registrados na jurisprudência pátria incluem despesas com brindes de alto valor ou distribuição de ingressos para eventos, que são considerados atos de liberalidade e, portanto, indedutíveis para fins de apuração do lucro real e dedução do imposto de renda.

Em resumo, a mera liberalidade da empresa se caracteriza por gastos ou atos que não são essenciais ou necessários para a atividade fim da empresa, não podendo ser deduzidos para fins fiscais, conforme entendimento sufragado pelo STJ. Outro ponto relevante nas matérias postas a deslinde, diz com o momento adequado para que os lançamentos contábeis sejam realizados, situação em que deverá ser observado o Regime de Competência, como leciona Elide Palma Bifano (op. cit): "O critério de escrituração contábil determinado pela lei societária e civil é o da competência de exercícios, também designado como regime econômico, pois considera as mutações econômicas verificadas no patrimônio, independentemente do fluxo financeiro (caixa) que as mesmas podem gerar.

Adotado pela lei societária e civil, resultou incorporado pela lei tributária para as sociedades gravadas pelo IRPJ na modalidade do lucro real. O regime de competência é orientado por dois princípios básicos: realização da receita e confronto das despesas com as receitas. Considera-se a receita como realizada, passível de registro contábil, quando produtos ou serviços prestados por determinada entidade são transferidos para outra entidade ou pessoa com a anuência de ambas e mediante pagamento ou compromisso de pagamento especificado diante da produtora.

Considera-se que toda despesa delineável com as receitas reconhecidas, em determinado período, com elas deverá ser confrontada; os consumos ou sacrifícios de ativos (atuais ou futuros), realizados em determinado período e que não puderem ser associados à receita do período nem às dos períodos futuros deverão ser descarregados como despesa de período em que ocorrerem. A inobservância do período de competência enseja o lançamento de imposto, com seus respectivos consectários (multa e juros), somente em duas situações especificadas pela lei (art. 273, RIR): (i) na postergação de pagamento de imposto para período posterior àquele em que seria devido, portanto na hipótese de omissão de receita ou ganho, na contabilidade e (ii) na redução indevida do lucro real em qualquer período de apuração, certamente que pela dedução de custo ou despesa não admitidos.

Eventualmente a lei aceita a aplicação do regime de caixa, em hipóteses específicas, como ocorre com a tributação dos lucros auferidos nas atividades imobiliárias e nas vendas em contratos, de longo prazo, para entidades governamentais ou ao governo ligadas. O contribuinte sujeito à tributação com base no lucro real deverá elaborar suas demonstrações financeiras na forma da lei, estando compelido a transcrever o balanço ou balancete no Livro Diário ou no LALUR." Dado esse contexto, passo a análise individualizada dos pontos questionados pela embargante neste processo, tendo em consideração a impugnação da União (Fazenda Nacional), bem como a prova técnica produzida em juízo e os documentos juntados aos autos. i.) Da violação dos princípios de acesso à justiça, ampla defesa e do contraditório Verifico que, pela via da presente ação, a embargante alega a nulidade do processo administrativo por cerceamento de defesa e violação ao devido processo legal, ao contraditório e à ampla defesa.

Sustenta que as instâncias julgadoras administrativas (DRJ e CARF) não analisaram devidamente o acervo probatório apresentado, limitando-se a considerar os documentos como "insuficientes" para comprovar suas alegações, sem a devida fundamentação. Invoca os arts. 38 da Lei nº 9.784/99 e 59 do Decreto nº 70.235/72 para amparar a tese de nulidade. Intimada, a embargada apresentou impugnação, aduzindo que as alegações da embargante não possuem amparo jurídico e que os autos de infração questionados decorrem de regular processo administrativo (10480 727379/2012-49), pugnando, ao final, pela improcedência dos pedidos.

Inicialmente, a União (Fazenda Nacional) alega que não houve violação ao contraditório e à ampla defesa no processo administrativo, uma vez que foram conferidas diversas oportunidades para apresentação de provas e esclarecimentos pela fiscalizada, com sucessivos pedidos de prorrogação de prazo concedidos no Termo de Verificação Fiscal. Ademais, a empresa se utilizou da via recursal para impugnar os lançamentos junto à 4ª Turma da Delegacia da Receita Federal em Fortaleza, bem como perante a Primeira Seção de Julgamento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais.

Além disso, a embargante também ajuizou o Mandado de Segurança nº 0815394-26.2016.4.05.8100, por meio do qual objetivara o cancelamento dos créditos tributários ora questionados e a expedição de CPEN, sendo os pedidos negados, no âmbito da 4ª Vara Federal/JFCE, com trânsito em julgado. Prosseguindo, a demandada defende que os débitos foram inscritos em Dívida Ativa somente após o exaurimento das vias administrativas, gozando as CDAs de presunção de liquidez e certeza, as quais somente podem ser ilididas por prova inequívoca, o que não aconteceu na hipótese.

Ainda em relação ao processo administrativo, a embargada defende que não se discutiu o direito às deduções alegadas, mas a demonstração de que fazia jus às deduções. Dado esse panorama, quanto à alegação da embargante de que as provas por ela produzidas no processo administrativo foram desconsideradas pela fiscalização sem a devida fundamentação, verifico que estas foram formuladas pela autora de modo genérico, não sendo possível identificar pontualmente o desrespeito das regras do processo administrativo de modo a acarretar a nulidade dos lançamentos efetuados.

É certo que, no âmbito tributário, a constituição definitiva do crédito depende do devido processo administrativo fiscal, com observância do contraditório e ampla defesa. Assim, a ausência de fundamentação adequada para a decisão ou a desconsideração de provas relevantes pode, de fato, configurar nulidade. Contudo, é possível verificar, a partir da análise do Termo de Verificação Fiscal (ID nº 110783075), que a decisão administrativa foi precedida de extensa fundamentação, com o detalhamento de quais documentos apresentados pela fiscalizada foram considerados suficientes ou não para fazer a comprovação das suas alegações.

Ademais, consta no referido processo que foram concedidos prazos de prorrogação para a empresa apresentar documentos e a administrada se valeu de dois níveis de recursos administrativos, sendo certo, assim, que lhe foi garantido o contraditório e a ampla defesa. Destarte, não é possível reconhecer que o processo administrativo esteja maculado de nulidade por violação do contraditório e da ampla defesa, o que não afasta a possibilidade de revisão das decisões tomadas, conforme se analisará de maneira detalhada adiante. ii.) Da glosa dos Royalties pagos pela cessão do direito de uso de marca comercial.

No mérito, a embargante contesta as glosas que fundamentaram a autuação. A primeira se refere à dedução de despesas com royalties pelo uso da marca "Nagem". A autoridade fiscal condicionou a dedutibilidade à averbação do contrato de cessão de uso de marca no INPI. A empresa argumenta que tal exigência, prevista no art. 355, § 3º, do RIR/99, é ilegal por extrapolar os limites da Lei nº 4.506/64 e contrariar o art. 140 da Lei nº 9.279/96, o qual dispensa a averbação para fins de prova de uso.

Por seu turno, a União (Fazenda Nacional) defendeu a legalidade do ato administrativo praticado, apontando que a pessoa jurídica com a qual a empresa CIL Comércio de Informática Ltda firmou contrato de licença de uso de sua marca tem como sócias outras empresas representadas pelos seus próprios sócios, bem como pelo senhor Halim Nagem Neto, que figura como responsável pela cedente e pela cessionária.

Afirma que há expressa vedação legal à dedutibilidade dos royalties quando pagos a sócios ou dirigentes de empresas e a seus parentes e dependentes, nos termos do artigo 71, parágrafo único, alínea "d" da Lei nº 4.506/64. Ainda quanto a esse ponto, ressalta que a aplicação dos arts. 140 da Lei nº 9.279/96 e 355, § 3º, do Decreto nº 3.000/99 impõe que, perante a Fazenda, é necessária a averbação do contrato de cessão junto ao INPI, para fins de dedutibilidade da despesa.

Em réplica, a embargante apresentou a manifestação do ID nº 110782634, reiterando seus argumentos iniciais, aduzindo que caberia ao Fisco demonstrar e apontar as razões pelas quais os documentos apresentados pela ora embargante não seriam hábeis e idôneos a comprovar a dedutibilidade dos pagamentos realizados. Na referida petição, a parte autora adentrou ao mérito quanto à glosa dos royalties pagos pela cessão do direito de uso de marca comercial, tendo-a como indevida, uma vez que inexiste a alegada obrigatoriedade de averbação do contrato de cessão de uso no INPI.

Ademais, confronta a alegação da PGFN na impugnação aos embargos a respeito da composição do quadro social das empresas envolvidas na contratação referida, defendendo que tal questão é irrelevante do ponto de vista tributário, uma vez que o lançamento foi baseado no descumprimento do § 3° do art. 355 do RIR/99. Da análise do laudo pericial (ID nº 110785439) é possível extrair que a glosa relacionada com os royalties pagos pela cessão de direito de uso de marca comercial foi correta.

Neste ponto, concluiu o vistor legal, à luz do Ato Normativo nº 135/1997, do INPI, ser imprescindível a averbação dos contratos de cessão de uso da marca para que se realize a dedução da despesa, conforme previsto no art. 355, § 3º, do Decreto nº 3.000/1999, tendo razão os autuantes. Intimadas as partes sobre o laudo pericial, a parte autora apresentou a manifestação do ID nº 110785198, defendendo que o perito extrapolou o objeto da perícia, tendo adentrado em outros temas os quais não foram objeto de questionamento, bem como opinando sobre o mérito de cada um dos temas.

Não obstante, não requereu a embargante a anulação do trabalho pericial, mas que o juízo apenas considere as respostas aos quesitos formulados pelas partes, dispensando as conclusões que extrapolem tal limite. Em relação à dedução das despesas de royalties do contrato de cessão de uso de marca, a embargante reitera seus argumentos iniciais, por meio dos quais defende a desnecessidade de registro no INPI, bem como reporta-se à análise pericial que respondeu afirmativamente à realização efetiva das despesas.

Na sequência, o perito do juízo apresentou esclarecimentos relativamente às manifestações de cada parte. Quanto às alegações da parte autora, o vistor legal juntou sua resposta no ID nº 122103517, defendendo que seu trabalho foi realizado em obediência à NBC TP

01 - Norma Técnica de Perícia Contábil, do Conselho Federal de Contabilidade, com exame aprofundado e exaustivo do conjunto probatório. Por fim, a embargante reiterou sua postulação de que seja afastada a glosa relativa às despesas de royalties, repisando sua fundamentação anterior, quanto à desnecessidade de registro do contrato no INPI. A questão trazida a deslinde diz respeito à escorreita interpretação dos atos normativos pertinentes à exigência de averbação do ato ou contrato de cessão do uso de marca no Instituto Nacional da Propriedade Industrial - INPI para fins de dedução das importâncias pagas a esse título, uma vez que a inexistência do registro foi ponto a respeito do qual as partes concordaram e o perito do juízo também o confirmou.

Defende a embargante que a exigência estabelecida no § 2º, do art. 140, da Lei nº 9.279/1996 se restringe a "terceiros" e que essa expressão deve ser interpretada apenas no sentido de particulares, não se aplicando ao Estado e que o contrato entabulado para cessão de royalties não depende de registro para dedutibilidade das despesas. Aduz, outrossim, que a exigência prevista no § 3º, do art. 355, do RIR/99, fere os arts. 99 e 97, IV, do CTN, os quais preveem que o conteúdo e alcance dos decretos restringem-se aos das leis em função das quais sejam expedidos e que somente a lei pode estabelecer a definição do fato gerador e de sua base de cálculo.

Com efeito, veja-se o que dispõe a seção "Da Licença de Uso" (arts. 139 a 141) da Lei nº 9.279/1996: "Seção IV Da Licença de Uso Art. 139. O titular de registro ou o depositante de pedido de registro poderá celebrar contrato de licença para uso da marca, sem prejuízo de seu direito de exercer controle efetivo sobre as especificações, natureza e qualidade dos respectivos produtos ou serviços. Parágrafo único.

O licenciado poderá ser investido pelo titular de todos os poderes para agir em defesa da marca, sem prejuízo dos seus próprios direitos. Art. 140. O contrato de licença deverá ser averbado no INPI para que produza efeitos em relação a terceiros. § 1º A averbação produzirá efeitos em relação a terceiros a partir da data de sua publicação. § 2º Para efeito de validade de prova de uso, o contrato de licença não precisará estar averbado no INPI.

Art. 141. Da decisão que indeferir a averbação do contrato de licença cabe recurso." Da leitura dos dispositivos legais transcritos, é possível concluir que, ao utilizar o termo "terceiros", o art. 140 se refere a qualquer um que não integre a relação contratual, não podendo ser aceita a interpretação restritiva que a embargante quer dar ao termo, como sendo destinado unicamente a particulares e não alcançando o Poder Público.

Nesse contexto, o § 2º do art. 140, ao estabelecer a desnecessidade da averbação do contrato no INPI para fins de validade de prova de uso, não alcança a hipótese dos autos. Com efeito, o que está em questão não é a prova de uso da marca, e sim a dedutibilidade das despesas efetuadas por meio da referida contratação. Assim, a previsão no então vigente art. 355, § 3º do Decreto nº 3.000/1999, quanto à necessidade de registro no INPI do ato ou contrato de cessão de uso para fins de dedutibilidade está em consonância com o estabelecido na Lei nº 9.279/1996, in verbis: "Art. 355.

As somas das quantias devidas a título de royalties pela exploração de patentes de invenção ou uso de marcas de indústria ou de comércio, e por assistência técnica, científica, administrativa ou semelhante, poderão ser deduzidas como despesas operacionais até o limite máximo de cinco por cento da receita líquida das vendas do produto fabricado ou vendido (art. 280), ressalvado o disposto nos arts. 501 e 504, inciso V (Lei nº 3.470, de 1958, art. 74, e Lei nº 4.131, de 1962, art. 12, e Decreto-Lei nº 1.730, de 1979, art. 6º). § 1º Serão estabelecidos e revistos periodicamente, mediante ato do Ministro de Estado da Fazenda, os coeficientes percentuais admitidos para as deduções a que se refere este artigo, considerados os tipos de produção ou atividades reunidos em grupos, segundo o grau de essencialidade (Lei nº 4.131, de 1962, art. 12, § 1º). § 2º Não são dedutíveis as quantias devidas a título de royalties pela exploração de patentes de invenção ou uso de marcas de indústria e de comércio, e por assistência técnica, científica, administrativa ou semelhante, que não satisfizerem às condições previstas neste Decreto ou excederem aos limites referidos neste artigo, as quais serão consideradas como lucros distribuídos (Lei nº 4.131, de 1962, arts. 12 e 13). § 3º A dedutibilidade das importâncias pagas ou creditadas pelas pessoas jurídicas, a título de aluguéis ou royalties pela exploração ou cessão de patentes ou pelo uso ou cessão de marcas, bem como a título de remuneração que envolva transferência de tecnologia (assistência técnica, científica, administrativa ou semelhantes, projetos ou serviços técnicos especializados) somente será admitida a partir da averbação do respectivo ato ou contrato no Instituto Nacional da Propriedade Industrial - INPI, obedecidos o prazo e as condições da averbação e, ainda, as demais prescrições pertinentes, na forma da Lei nº 9.279, de 14 de maio de 1996." Destarte, forçoso é reconhecer que o decreto regulamentar não inovou a ordem jurídica, como aduz a embargante, uma vez que está em consonância com a legislação de regência da propriedade industrial e vinha sendo reproduzida na legislação tributária pertinente.

Corroborando a validade da exigência até então, foi que o legislador cuidou de expressamente revogar (apenas em 2022) todos os dispositivos legais que contemplavam tal previsão ou vedavam a dedução, a exemplo do art. 50, da Lei nº 8.383/1991, que estabelecia: Art.

50. As despesas referidas na alínea b do parágrafo único do art. 52 e no item 2 da alínea e do parágrafo único do art. 71, da Lei n° 4.506, de 30 de novembro de 1964, decorrentes de contratos que, posteriormente a 31 de dezembro de 1991, venham a ser assinados, averbados no Instituto Nacional da Propriedade Industrial (INPI) e registrados no Banco Central do Brasil, passam a ser dedutíveis para fins de apuração do lucro real, observados os limites e condições estabelecidos pela legislação em vigor.

Parágrafo único. A vedação contida no art. 14 da Lei n° 4.131, de 3 de setembro de 1962, não se aplica às despesas dedutíveis na forma deste artigo. O mesmo se diga do disposto no art. 12, da Lei nº 4.131/1962, que previa: Art.

12. As somas das quantias devidas a título de "royalties" pela exploração de patentes de invenção, ou uso de marcas de indústria e de comércio e por assistência técnica, científica, administrativa ou semelhante, poderão ser deduzidas, nas declarações de renda, para o efeito do art. 37 do Decreto nº 47.373 de 07/12/1959, até o limite máximo de cinco por cento (5%) da receita bruta do produto fabricado ou vendido. § 1º Serão estabelecidos e revistos periodicamente, mediante ato do Ministro da Fazenda, os coeficientes percentuais admitidos para as deduções a que se refere este artigo, considerados os tipos de produção ou atividades reunidos em grupos, segundo o grau de essencialidade. § 2º As deduções de que este artigo trata, serão admitidas quando comprovadas as despesas de assistência técnica, científica, administrativa ou semelhantes, desde que efetivamente prestados tais serviços, bem como mediante o contrato de cessão ou licença de uso de marcas e de patentes de invenção, regularmente registrado no País, de acordo com as prescrições do Código de Propriedade Industrial. (...) E também do art. 71, da Lei nº 4.506/1964: Art.

71. A dedução de despesas com aluguéis ou "royalties" para efeito de apuração de rendimento líquido ou do lucro real sujeito ao impôsto de renda, será admitida: a) quando necessárias para que o contribuinte mantenha a posse, uso ou fruição do bem ou direito que produz o rendimento; e b) se o aluguel não constituir aplicação de capital na aquisição do bem ou direito, nem distribuição disfarçada de lucros de pessoa jurídica.

Parágrafo único. Não são dedutíveis: a) os aluguéis pagos pelas pessoas naturais pelo uso de bens que não produzam rendimentos, como o prédio de residência; b) os aluguéis pagos a sócios ou dirigentes de emprêsas, e a seus parentes ou dependentes, em relação à parcela que exceder do preço ou valor do mercado; c) as importâncias pagas a terceiros para adquirir os direitos de uso de um bem ou direito e os pagamentos para extensão ou modificação do contrato, que constituirão aplicação de capital amortizável durante o prazo do contrato; d) os "royalties" pagos a sócios ou dirigentes de emprêsas, e a seus parentes ou dependentes; Tais dispositivos somente foram revogados pelo art. 46 da Medida Provisória nº 1.152/2022, convertida na Lei nº 14.596/2023, que passou a empregar maior facilidade para a dedução das despesas com royalties da base de cálculo tributária.

Por conseguinte, o ato administrativo praticado com base em tais fundamentos normativos não merece ser revisto, devendo ser mantida a glosa de dedução das despesas de pagamento pela cessão de uso de marca, uma vez que o contrato não foi devidamente averbado no INPI. iii.) Da glosa das despesas referentes a viagens A empresa também se insurge contra a glosa de diversas despesas operacionais tidas pela fiscalização como não necessárias ou não comprovadas, incluindo viagens, eventos, mídia impressa, consultoria e ICMS.

Argumenta que no processo administrativo fez a juntada da documentação adequada à comprovação das despesas (notas fiscais, comprovantes de pagamentos, registro contábil e escrituração), porém o fisco não as acolheu, sem demonstrar sua inveracidade. Pontualmente, ressalta que as despesas com viagens são inerentes à gestão de uma empresa com filiais em diversos estados e que comprovou a realização dos gastos, mas que a Administração efetuou a glosa sob o argumento de que não foi demonstrada a necessidade das viagens para a atividade da empresa.

A União (Fazenda Nacional), por outro lado, afirma que a fiscalizada não demonstrou que os gastos preenchem os requisitos da necessidade, normalidade e usualidade, os quais seriam indispensáveis a sua dedutibilidade. Em réplica, a embargante reitera que apresentou notas fiscais de prestação de serviço, comprovantes de pagamento, sua escrituração contábil e outras provas, bem como as justificativas que possibilitam considerar tais despesas como dedutíveis, o que pode ser verificada por meio da prova técnica pericial.

Em sua primeira análise, o perito concluiu que as notas fiscais emitidas, referentes a despesas com hospedagem do senhor Rosemiro Correia e da senhora Carla Mendes, seriam insuficientes à comprovação de sua imprescindibilidade às atividades da empresa, não sendo demonstrada a relação existente entre as pessoas e a pessoa jurídica. Também não foi demonstrada a imprescindibilidade dos dispêndios referentes à duplicata do ID nº 2798970, pp. 2 e 3, ao comprovante bancário e faturas através de ID nº 2798970, pp. 4/6 e 9 e do ID nº 2798971, pp. 1 e 2, bem como o relatório gerencial de ID nº 2798972, p.

9. Por outro lado, entendeu o perito que os documentos e comprovantes bancários apostos aos autos no ID nº 2798971, pp. 3/9 e ID nº 2798972, pp. 1/8, trazem comprovações de gastos realizados pelos senhores Carlos André Gomes Nagem e Halim Nagem Neto, os quais, como comprovado por meio do contrato social, são sócios da pessoa jurídica, sendo tais despesas dedutíveis. Manifestando-se sobre o laudo, quanto às despesas de viagens, novamente a embargante reitera que não foi objeto de questionamento direcionado ao perito, mas que este as analisou e concluiu equivocadamente, no entender da manifestante, que os gastos realizados pelo senhor Rosemiro Correia e pela senhora Carla Mendes não seriam dedutíveis.

Aponta que ambas as pessoas exerciam funções gerenciais na empresa, conforme comprovação juntada aos autos, sendo seu direito deduzir as despesas. De outro giro, apontou a embargada que, relativamente às despesas realizadas com viagem, o perito do juízo considerou como dedutíveis as despesas realizadas pelos senhores Carlos André Gomes Nagem e Halim Nagem Neto unicamente tendo como comprovação a condição de sócios.

Aduz que nos autos somente consta uma única despesa realizada pelo segundo sócio, no valor de R$ 5.009,29 (cinco mil e nove reais e vinte e nove centavos), com alguma possível vinculação com atividade operacional da empresa, mas o que não foi confirmado diante da ausência da juntada de qualquer outro documento comprobatório. Ademais, a mera condição de sócios não é suficiente para o preenchimento das condições de dedutibilidade previstas nos arts. 299 e 300 do RIR/99, motivo pelo qual pugna pela manutenção das glosas.

Da análise dos argumentos trazidos pela autora, o perito reformou sua conclusão anterior em relação às despesas de viagens, concordando com a manifestação da embargante a respeito da comprovação do ID nº 110783084. Analisando a manifestação da União (ID nº 122103527), o perito reiterou suas conclusões anteriores relativas às despesas com viagens, destacando que há nos autos a comprovação de sua vinculação à atividade da empresa, bem como que as operações realizadas são corriqueiras no segmento empresarial.

Por fim, à luz das novas manifestações do perito, a embargante postulou que seja integralmente afastada a glosa das despesas com viagens. Conforme relatado na inicial e observado no Termo de Verificação Fiscal, foram glosadas 4 despesas de viagens realizadas no ano de 2010. De acordo com a análise realizada no laudo pericial do ID nº 110785439 (item V-2), parcialmente retificado no ID nº 122103517 (item 5), as despesas foram consideradas como dedutíveis, uma vez que foram apresentados documentos hábeis a comprovar os gastos, por terem sido realizados pelos sócios da pessoa jurídica e por gerentes comerciais.

Veja-se, contudo, que a lei não exige tão-somente essa comprovação para que a despesa seja dedutível. Ao revés, há requisitos adicionais que impõem que a fiscalizada demonstre a necessidade do dispêndio para a manutenção de sua fonte produtiva. No particular, em nenhum momento, a autora apresenta documentos que justifiquem as viagens ou que as vinculem ao seu objeto social de modo a fundamentar a alegada dedutibilidade.

Por assim dizer, entendo que o ato administrativo atacado não pode ser revisto em relação a este ponto, devendo ser mantidas as glosas das despesas relativas a viagens. iv.) Da glosa das despesas referentes a mídia impressa Quanto à glosa das despesas com mídia impressa, a embargante admite o equívoco na apresentação de documentos na via administrativa, ocasião em que fez juntada de notas fiscais referentes ao período de dezembro de 2008 a dezembro de 2009, sendo que o período da glosa foi o primeiro trimestre de 2008.

Não obstante, vale-se dos presentes embargos para apresentar a documentação referente ao interregno correto. A embargada ressaltou, em sua impugnação, que a empresa fiscalizada cometeu diversos equívocos em relação à documentação apresentada no processo administrativo, como, em relação à glosa ora analisada, notas fiscais que não correspondem ao período correto. Sobre a glosa de despesas tidas como não necessárias e/ou não comprovadas (viagens, eventos, mídia impressa, consultoria e ICMS), afirma a parte autora que a embargada não analisou os documentos comprobatórios juntados e as justificativas apresentadas.

A respeito das despesas referentes à mídia impressa, concluiu o perito, num primeiro momento, que a glosa deveria ser revista, uma vez que foram comprovados os gastos por notas fiscais de despesas pagas a empresa de comunicação (ID nº 2798975), com descrição no Livro Razão Contábil (ID 2798973, p. 4 e ID 2798974, p. 1). Naquilo que se refere às deduções das despesas com mídia impressa, a manifestante, ao analisar o laudo, ressaltou que, embora não tenha sido objeto de questionamento específico, o perito reconheceu a necessidade de reformar a glosa, uma vez que os documentos fiscais anexados são suficientes para a comprovação dos pagamentos a grupos de comunicação.

JÁ o Fisco defendeu as glosas efetuadas na ocasião do lançamento, asseverando que a contabilidade da empresa faz prova a favor do contribuinte quando lastrada em documentação hábil e idônea, o que não aconteceu na hipótese, haja vista que a Nota Fiscal de Serviço 11419 foi emitida em 3.12.2007 e, portanto, se refere a despesas do ano-calendário 2007. Diante da manifestação da embargada, o vistor legal reformou suas conclusões a respeito das despesas com mídia impressa, tendo em vista a submissão ao regime de competência, dando razão à ré nesse ponto.

Em sua manifestação final, a parte autora, sobre as despesas com mídia impressa, contesta a mudança de entendimento do perito favorável à União (Fazenda Nacional). Diante de tais considerações, malgrado o laudo pericial tenha inicialmente considerado que houve a comprovação das despesas, a manifestação da embargada do ID nº 110783325 destacou que o documento apresentado pela ré (ID nº 2798975 - NFS-e nº 11419) foi emitido em 3.12.2007 e, portanto, não serve de prova à despesa glosada, a qual teria sido realizada no ano de 2008.

Destaque-se que, diante desta verificação, o vistor legal reviu sua conclusão inicial, concordando com a manifestação fazendária (ID nº 122103527 - item 2). Portanto, não merece revisão a glosa referente à despesa com mídia impressa. v.) Da glosa das despesas referentes a eventos Defende, em síntese, a demandante que os gastos com eventos são essenciais para a atividade comercial da empresa, mas sua dedutibilidade foi rejeitada pelo Fisco com argumentos frágeis e superficiais, sem demonstração de que os documentos apresentados não seriam idôneos a fazer a comprovação.

Quanto ao ponto, a União (Fazenda Nacional) reitera os mesmos termos de sua argumentação utilizada em outros momentos de que a embargante apenas demonstra a realização das despesas e não a sua necessidade. Aduz na impugnação que em nenhum momento, inclusive nos presentes autos, a devedora logrou demonstrar que tais gastos preenchem os requisitos essenciais à sua dedutibilidade, com a conjugação de três características essenciais: necessidade, normalidade e usualidade.

Sobre esses gastos, o perito concluiu que, em relação a parte deles, houve comprovação documental da dedutibilidade das despesas (ID nº 2798977, pp. 1 a 3; ID 2804019; ID nº 2798977, pp. 4 a 8; ID nº 2798979, pp. 2 a 6; ID 2798981, pp. 2 a 4; ID nº 2798979, pp. 5 e 6; ID nº 2798980, pp. 6 e 7; ID nº 2798981, p. 5; ID nº 2798981, pp. 6 a 9). De outro giro, em relação aos documentos acostados no ID nº 2798977, p. 8; ID nº 2798978, p. 1; ID nº 2798979, pp. 7 a 9; ID nº 2798980, pp. 1 a 6 e ID nº 2798981, p. 1 não houve comprovação de sua dedutibilidade.

Manifestando-se sobre o laudo, a embargada defendeu que não restou demonstrado que as despesas relacionadas a eventos atendem às condições de dedutibilidade, destacando que entre elas foram incluídos alguns que constituem mera liberalidade da empresa (como Dia das Crianças e encontro de esposas de funcionários) não estando diretamente relacionadas à atividade empresarial. Intimado, o perito manteve suas conclusões anteriores.

Em relação às despesas com eventos, o laudo pericial concluiu pela dedutibilidade de parte das despesas, especificando, contudo, que "a documentação acostada aos autos de Fl. 08, ID nº 2798977; Fl. 01, ID nº 2798978; Fls. 07 a 09, ID nº 2798979; Fls. 01 a 06, ID nº 2798980 e Fl. 01, ID nº 2798981 não comprovaram a este profissional as condições necessárias à dedutibilidade dos valores envolvidos como despesas".

Em oposição a tais considerações a União (Fazenda Nacional) apresentou manifestação de que eventos como "Dia das Crianças" e "Encontro de Esposas de Funcionários" representavam "mera liberalidade da empresa, não estando diretamente relacionado à sua atividade operacional". Posta a questão nestes termos, é necessário retornar à exposição feita anteriormente, quanto aos critérios legais a serem observados para reconhecimento da dedutibilidade das despesas.

De acordo com a dicção legal, se reconhece como operacionais as despesas necessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora, desde que usuais ou normais no tipo de transações, operações ou atividades da empresa. Dado esse contexto, importa destacar que o objeto da empresa fiscalizada (conforme contrato social no ID nº 110782931) diz respeito ao comércio atacadista, varejista e importação de bens e equipamentos diversos, sobretudo na área de informática, também se incluindo a prestação de serviços no mesmo âmbito.

Por assim dizer, tenho que os eventos promovidos pela empresa, como o "NAGEM DAYS" mencionado na inicial, referindo-se a encontros em resorts nas cidades de Camaçari/BA, Cabo de Santo Agostinho/PE e Fortaleza/CE com despesas referentes a hospedagem, alimentação, brindes e deslocamentos, bem como o "Dia das Crianças" e o "Encontro das Esposas dos Funcionários" não são alcançados pelo objeto social da empresa.

Logo, tais gastos não podem ser reconhecidos como necessários à sua atividade, de modo a justificar a dedutibilidade das despesas, estando-se, de fato, como aduzido pela embargada, diante de mera liberalidade da empresa. Por conseguinte, devem ser mantidas as glosas referentes a realização dos eventos. vi.) Da glosa das despesas referentes a ICMS Sustenta a requerente que os valores de ICMS glosados correspondem a débitos estaduais quitados mediante parcelamento, sendo, portanto, dedutíveis conforme o art. 41 da Lei nº 8.981/95.

A requerida, por sua vez, assevera que foram apresentados no processo administrativo registros de parcelamento de ICMS com localidades erradas e dedução em períodos distintos das datas de deferimento, além de serem juntados extratos que não correspondem às parcelas já adimplidas, não sendo igualmente esclarecido se os débitos foram espontaneamente declarados ou constituídos de ofício. Submetido a matéria à análise da perícia, o experto entendeu ter a autuante razão quanto à glosa de R$ 2.943.959,94 (dois milhões, novecentos e quarenta e três mil, novecentos e cinquenta e nove reais e noventa e quatro centavos), correspondente ao lançamento contábil efetuado em 30.6.2009.

Sobre a glosa de R$ 5.800.229,10 (cinco milhões, oitocentos mil, duzentos e vinte e nove reais e dez centavos), atinente a lançamento contábil registrado em 30.6.2009, concluiu o perito que, ainda que tenha sido devida, era necessário ter o Fisco permitido o saneamento do lançamento, por ser ajuste do exercício anterior. A respeito das glosas dos valores de R$ 564.439,20 (quinhentos e sessenta e quatro mil, quatrocentos e trinta e nove reais e vinte centavos) e R$ 141.080,80 (cento e quarenta e um mil e oitenta reais e oitenta centavos), ambos realizados em 31.3.2009, o vistor oficial anuiu com sua correção, pois a embargante não comprovou o fato de ter ou não reconhecido a dívida do tributo quando da ocorrência do fato gerador, afora não ter também comprovado se houve lançamento de ofício anterior ao pedido de parcelamento, como alegado.

Sobre a incompatibilidade da documentação apresentada pela empresa com as despesas lançadas na conta 3.3.3.01.004-ICMS, aponta a embargante que o perito cometeu equívoco ao responder quais os valores a serem comprovados a título de despesa com os autos de infração relativos a ICMS. Na ocasião, o vistor oficial indicou os valores de R$ 1.205.520,00 (1º trimestre de 2009) e R$ 8.744.189,04 (2º trimestre de 2009), mas a parte autora alega que esses montantes não foram os lançados no auto de infração, que seriam, respectivamente R$ 705.520,00 (setecentos e cinco mil, quinhentos e vinte reais) e R$ 8.744.189,04 (oito milhões, setecentos e quarenta e quatro mil, cento e oitenta e nove reais e quatro centavos).

Quanto à diferença de R$ 500.000,00 (quinhentos mil reais) relativa ao primeiro trimestre, a embargante aduz que o valor foi considerado comprovado pela auditoria da Fazenda, correspondendo ao pagamento do valor da entrada do parcelamento do AI nº 2009.00.***.***/1600-03, sendo certo, porém, que a apresentação do extrato zerado do AI (liquidado) não foi aceito como prova do pagamento do valor remanescente (R$ 2.943.959,94).

Em relação à glosa de R$ 5.800.229,10 (cinco milhões, oitocentos mil, duzentos e vinte e nove reais e dez centavos), oriunda do parcelamento 2008.00.***.***/2541-64, esclarece a empresa que optou por parcelar os valores dos Autos de Infração do Estado de Pernambuco ainda em 2008, mas que lançou o valor remanescente (R$ 5.800.229,10), no exercício posterior, em 30.6.2009. Defende a fiscalizada que, embora não tenha observado o procedimento de lançamento na forma como descrita pelo perito, a glosa foi indevida, pois restou comprovado que a empresa teve essa despesa.

No que tange aos Autos de Infração nº 207160.0012/03-4 e 207104.0700/08-9 (Sefaz/BA), afirma a embargante que os lançamentos feitos pela empresa se referem às despesas resultantes de parcelamento. Frisa que em relação a um deles, o valor lançado foi cerca de R$ 1.000,00 (um mil reais) a menos que o efetivamente pago, o que não gera prejuízo ao erário. Ademais, comprova que efetivamente adimpliu o débito e que, por serem decorrentes de autos de infração, seu lançamento se deu de ofício, não sendo correto falar, como feito pelo perito, que não houve comprovação de ter ou não reconhecido a dívida por ocorrência do fato gerador.

Desta feita, refere a embargante que, embora o Fisco possa alegar que alguns dos lançamentos efetuados na conta 3.3.3.01.004-ICMS ocorreram de forma extemporânea, jamais seria o caso de glosá-los totalmente, mas, no máximo, caberia a aplicação de multa por descumprimento de obrigação acessória. Analisando cada um dos autos de infração/parcelamentos, tendo em consideração a manifestação da demandante, o perito manteve as conclusões do laudo, aduzindo que: i.) quanto ao Auto de Infração nº 2009.00.***.***/1600-03 (Sefaz PE), não houve comprovação no extrato fiscal juntado de lançamento de ofício anterior ao parcelamento, efetuado pelo fisco estadual; ii.) quanto ao Parcelamento nº 2008.00.***.***/2541-64 (nº antigo 003.80167/08-5), houve equívoco no tocante à indicação da localidade (registrou-se Salvador, em vez de Pernambuco) e a embargante não reconheceu a dívida no período correto correspondente ao fato gerador; assim, o lançamento contábil feito em 2009, dizia respeito ao exercício anterior, 2008, ferindo o Regime de Competência, e; iii.) quanto aos Autos de Infração 207160.0012/03-4 e 207104.0700/08-9 (Sefaz BA), o perito reitera a análise anterior, destacando que não foram colacionados aos autos documentos aptos a apresentar a discriminação da composição do quantum (imposto e acréscimos legais), nem a demonstrar o fato de ter ou não reconhecido a dívida do tributo quando da ocorrência do fato gerador.

Por fim, sobre as glosas de despesas referentes a ICMS, a embargante reiterou que foi demonstrado o pagamento dos parcelamentos, defendendo que aquelas foram indevidas. Trata-se aqui das glosas referentes a despesas efetuadas pela empresa com o pagamento de parcelamentos de ICMS, cobrados pelos estados da Bahia e de Pernambuco. De acordo com as conclusões do laudo pericial, as glosas foram corretas, embora, em um dos casos, devesse ser precedida de oportunidade de retificação, para que a despesa fosse lançada como ajuste de exercício anterior.

Ademais, as referidas conclusões foram mantidas, após a manifestação das partes. O ponto central considerado pelo perito para entender pela manutenção das glosas foi que a empresa não observou o regime de competência para realizar o lançamento contábil dos pagamentos, considerando incontroverso o direito da empresa de deduzir os pagamentos relacionados com parcelamentos de débitos decorrentes de lançamentos de ofício.

Por assim dizer, não merece acolhida o argumento da embargante de que meramente por ter despendido os valores dos pagamentos dos parcelamentos teria direito à dedução. Em relação aos lançamentos decorrentes do Auto de Infração nº 2009.0000006011600-03 (PE), a parte autora se insurge contra a glosa da despesa de R$ 2.943.959,94, que seria o valor remanescente do parcelamento, após o pagamento da primeira parcela de R$ 500.000,00 (cuja dedução foi aceita pela fiscalização).

Aduz a demandante que o documento nominado "extrato de débitos" com a situação "liquidado" deveria ser aceita como comprovação da despesa. Contudo, a fiscalizada falhou em comprovar que se tratava de tributo constituído por lançamento de ofício, conforme destacado pelo perito, motivo pelo qual acolho a manifestação pericial como razão de decidir. Quanto ao Parcelamento nº 2008.00.***.***/2541-64, a empresa confirma que teve ciência do auto de infração em 2008 e recolheu as parcelas de abril a dezembro, mas que efetuou o lançamento do valor remanescente do débito, R$ 5.800.229,10 (cinco milhões, oitocentos mil, duzentos e vinte e nove reais e dez centavos), em 30.6.2009.

Como destacado no laudo pericial, a demandante se equivocou ao não obedecer ao regime de competência (art. 344, do RIR/99), segundo o qual deveria efetuar a apropriação em abril de 2008, período correspondente ao fato gerador. Nesse ponto, embora o vistor oficial aponte a possibilidade de retificação do lançamento contábil, como ajuste de exercícios anteriores, com base no art. 186, da Lei nº 6.404/1976, não se verifica que a embargante tenha feito tal postulação no processo administrativo, não havendo, assim, fundamentação legal para retificar a glosa.

Ao revés, o art. 273, II, do RIR/99, trazia previsão expressa de lançamento de ofício sempre que a inexatidão quanto ao período de apuração de escrituração de receita, rendimento, custo ou dedução, ou do reconhecimento de lucro resultar em redução indevida do lucro real em qualquer período de apuração. Veja-se que o STJ até já admitiu a possibilidade de entrega da declaração retificadora após o início de procedimento de fiscalização, com fundamento no art. 147, § 1º, do CTN, in verbis: "PROCESSUAL CIVIL.

TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO. RECURSO ESPECIAL. IMPOSTO DE RENDA. DECLARAÇÃO RETIFICADORA. POSSIBILIDADE DE ENTREGA APÓS O INÍCIO DE PROCEDIMENTO DE FISCALIZAÇÃO. ART. 147, § 1º, CTN. PROVIMENTO NEGADO.

1. A declaração de imposto de renda é o mecanismo ou o instrumento por meio do qual a parte contribuinte promove o lançamento por homologação do crédito tributário.

2. Nos termos da Súmula 436 do Superior Tribunal de Justiça (STJ): "A entrega de declaração pelo contribuinte reconhecendo débito fiscal constitui o crédito tributário, dispensada qualquer outra providência por parte do fisco".

3. Esse procedimento não oficioso de autoconstituição ou autolançamento (art. 150 do Código Tributário Nacional) é suficiente para a formatação definitiva do crédito tributário, cabendo ao fisco o exercício da sua prerrogativa de homologar, ou não, a modalidade de lançamento levada a efeito pela parte contribuinte.

4. Considerando que tanto a declaração original quanto a retificadora têm a mesma natureza jurídica, tendo a declaração original sido retificada, vale a informação mais recente constante da "declaração retificadora", que tem a mesma natureza e o mesmo efeito jurídico daquela, mas é posterior, sendo, conforme o art. 18 da Medida Provisória 2.189-49, de 23 de agosto de 2001, desnecessária a autorização da autoridade administrativa.

5. No caso em tela, o Tribunal de origem violou o disposto no art. 147, § 1º, do Código Tributário Nacional (CTN) ao não permitir a apresentação da declaração retificadora durante o processo de fiscalização, pois ainda não tinha sido lançado o tributo devido.

6. Agravo interno a que se nega provimento." (STJ. AgInt no Resp nº 1798667-PB. 2ª Turma. Rel. Min. Paulo Sérgio Domingues. D.J. 17/06/2024) Contudo, não restou demonstrado, na hipótese dos autos, que a fiscalizada, tratando-se de tributos sujeitos a lançamento por homologação, tenha promovido, sponte propria, qualquer correção. Por fim, em relação aos autos de infração nº 207160.0012/03-4 e 207104.0700/08-9 (SEFAZ/BA), do qual decorrerem as glosas de R$ 564.439,20 (quinhentos e sessenta e quatro mil, quatrocentos e trinta e nove reais e vinte centavos) e R$ 141.080,80 (cento e quarenta e um mil e oitenta reais e oitenta centavos), de 31.3.2009, como bem ressaltado pelo perito, a administrada falhou na "discriminação da composição do quantum (Imposto e acréscimos legais), bem como se foi decorrente de lançamento de ofício anterior." Assim, acompanho a conclusão do laudo pericial pela manutenção da glosa, diante da falta de comprovação da ocorrência do lançamento de ofício anterior ao parcelamento.

Forte nessas razões, entendo pela manutenção das glosas referentes às despesas com ICMS. vii.) Da glosa das despesas referentes a consultoria Alega a embargante, na inicial, que as despesas de consultoria foram devidamente comprovadas por notas fiscais e comprovantes de pagamento. Por seu turno, a embargada apresentou impugnação, aduzindo, quanto ao ponto, os mesmos argumentos utilizados para as despesas de eventos, viagens e mídia impressa, ou seja, a ausência de comprovação da dedutibilidade.

Sobre as referidas despesas com consultoria, o experto concluiu que parte das glosas não devem ser mantidas, diante da apresentação de documentos hábeis a comprovar os gastos, conforme detalhamento constante no apêndice do laudo. Analisando as conclusões periciais sobre as despesas com serviços de consultoria, a demandante aponta que houve equívoco, pois defende que apresentou os documentos fiscais emitidos pela empresa FNV, em relação às despesas de R$ 128.000,00 (1º trimestre de 2008) e de R$ 390.000,00 (4º trimestre de 2008), devendo todas as despesas realizadas com consultoria ser consideradas dedutíveis.

Da análise dos argumentos trazidos pela autora, o perito reformou sua conclusão anterior em relação à análise da NFS-e nº 054, relativa a serviços de consultoria, juntada no ID nº 2798995, p. 4, concordando com a embargante nesse ponto e reformando parcialmente suas conclusões anteriores. Por seu turno, a embargada, em manifestação sobre o laudo, quanto às despesas relativas aos serviços de consultoria, defende que em nenhuma das despesas contabilizadas foi comprovada a efetividade do serviço prestado, sendo imprescindível a apresentação de toda a documentação hábil e idônea que demonstre a necessidade, a materialidade e a efetividade dos serviços prestados, não apenas a juntada da nota fiscal e o registro contábil, como considerou o perito judicial em seu laudo, motivos pelos quais defende a manutenção das glosas.

Sobre a manifestação da embargada, o perito consignou que os documentos criticados pela União (Fazenda Nacional) foram juntados pela embargante após a perícia e não foram por ela considerados no laudo. Não obstante, o perito reiterou que as notas fiscais apresentadas não obedeceram ao regime de competência, mantendo todas suas conclusões anteriores. Por fim, em relação às despesas com serviços de consultoria, a embargante se manifestou na sua última petição, requerendo seja afastada a glosa referente aos R$ 390.000,00 (NF 054), conforme o novo entendimento do perito e que seja considerado que o lançamento extemporâneo (NF nº 003) não deve resultar em glosa, mas, no máximo, em penalidade por descumprimento de obrigação acessória.

A partir da análise pericial, é possível inferir que houve quatro glosas por falta de apresentação de documentos fiscais (R$ 238.000,00; R$ 400.000,00; R$ 390.000,00; e R$ 910.000,00) e três por falta da comprovação da efetiva prestação do serviço (R$ 208.000,00; 245.000,00; e 170.000,00). Data venia, o laudo pericial baseou suas conclusões na premissa de que a mera comprovação da efetiva despesa seria suficiente para sua dedutibilidade.

Contudo, como já relatado anteriormente, para a verificação de sua necessidade à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora, bem como ao caráter usual ou normal, seria imprescindível que a demandante comprovasse, por meio de contratos, atestados, pareceres ou outros elementos a real natureza do serviço prestado. Diante da ausência de meios de provas aptos a infirmar a presunção de veracidade do ato administrativo, entendo pela manutenção das glosas dos serviços de consultoria. viii.) Dos estornos referentes às receitas operacionais e não operacionais, bem como receitas financeiras A embargante justifica os estornos de receitas operacionais, não operacionais e financeiras, alegando que se tratam de créditos condicionais (rebates) concedidos por fornecedores que não se concretizaram por não terem sido atingidas as metas comerciais, além de correções de lançamentos contábeis equivocados.

Sustenta que, não tendo a receita se efetivado, o estorno era o procedimento contábil correto. Diante de tais alegações, a embargada assevera que, apesar de regularmente intimada a justificar e comprovar as operações que geraram os estornos de receita, a demandante não apresentou o documento fiscal próprio e o cancelamento do pagamento. Assim, a credora defende que houve novamente ausência de comprovação da correção da escrituração realizada pela parte autora, por meio de documentos hábeis.

Em réplica, a respeito dos estornos referentes às receitas operacionais e não operacionais, bem como receitas financeiras, a empresa afirma que operou consoante o disposto na Resolução do Conselho Federal de Contabilidade nº 1.330/2011, a "ITG 2000 - Escrituração Contábil", efetuando regularmente a retificação dos lançamentos contábeis. No laudo pericial, restou consignado, em relação aos estornos referentes às receitas operacionais e não operacionais, bem como receitas financeiras, que as glosas desta infração devem ser mantidas integralmente, uma vez que os estornos dos lançamentos não podem ser aceitos apenas com base em argumentos prestados pela embargante, sem evidências objetivas do fato.

Diante disso, ausente a comprovação apta a infirmar as conclusões do processo administrativo fiscal, entendo pela manutenção das glosas. ix.) Das divergências entre os valores declarados na DIPJ e a DCTF Neste ponto, se insurge a embargante a respeito da apuração de débitos com base em divergências entre a DIPJ e a DCTF. Aduz que a autoridade fiscal optou pelo maior valor apurado (na DIPJ), quando deveria prevalecer o valor declarado na DCTF, que é o instrumento próprio para a confissão de dívida e constituição do crédito tributário.

A demandada defende que o lançamento se deu de ofício - e não por declaração - em virtude da diferença dos valores declarados em DCTF e DIPJ. Afirma, assim, que não há cabimento para a alegação da embargante de que "deve prevalecer o que foi informado em DCTF", quando ela própria reconhece que o valor correto é o declarado em DIPJ. Sobre o item, o vistor oficial entendeu que o Fisco está com a razão, aduzindo que a autuação não ocorreu em relação ao valor declarado em DIPJ, como asseverou a embargante, mas em relação à diferença de valores declarados entre esta e a obrigação acessória DCTF, sendo que a empresa não apresentou nada que justificasse a diferença.

Dado esse contexto, o Fisco, como pode ser observado no Termo de Verificação Fiscal, apurou na DIPJ os débitos de IRPJ e CSLL não declarados na DCTF, fazendo o lançamento de ofício. Assim, não comprovado eventual erro nos valores apurados na DIPJ, não pode ser aceita a argumentação de prevalência do valor menor, por suposta superioridade da DCTF. Assim, não demonstrado o vício no lançamento tributário, entendo que a glosa deve ser mantida.

D I S P O S I T I V O À luz do exposto e de tudo o mais que dos autos consta, RESOLVO O MÉRITO DA PRESENTE DEMANDA, rejeitando os pedidos iniciais, nos termos do art. 487, I, fine, CPC. Isenção de custas, ex vi do art. 7º, da Lei nº 9.289/1996. Sem condenação em honorários advocatícios, considerando que o encargo de 20%, do Decreto-Lei 1.025, de 1969, é sempre devido nas execuções fiscais da União e das autarquias federais e substitui, nos embargos, a condenação do devedor em honorários advocatícios (Súmula n. 168 do extinto TFR e REsp n. 1.143.320/RS, Primeira Seção, DJe 21.5.2010).

Traslade-se cópia desta sentença para os autos da Execução Fiscal nº 0803229-10.2017.4.05.8100. P. R.

I. Transitada esta decisão em julgado, certifique-se e arquivem-se os autos com baixa imediata na Distribuição. Fortaleza, data e assinatura eletrônicas José Maximiliano Machado Cavalcanti Juiz Federal da 9ª Vara

Órgão

9ª Vara Federal CE

Classe

EMBARGOS à EXECUÇÃO FISCAL

Destinatário

CIL COMERCIO DE INFORMATICA LTDA

Advogado

HUGO MACHADO GUEDES ALCOFORADO (OAB 33402/PE)