THIAGO PARANHOS NEVES (OAB 351018/SP), RAFAEL XAVIER VIANELLO (OAB 183203/SP), FRANCISCO JOSE PINHEIRO GUIMARAES (OAB 90014/RJ)
PODER JUDICIÁRIO JUSTIÇA FEDERAL DE 1ª INSTÂNCIA SEÇÃO JUDICIÁRIA DO ESTADO DO MARANHÃO 6a VARA CÍVEL Processo nº: 1010373-53.2024.4.01.3400 Assunto: [Incidência sobre Lucro, Nao Cumulatividade] IMPETRANTE: A. M. S. IMPETRADO: D. D. D. D. R. F. N. D. F., UNIAO FEDERAL (FAZENDA NACIONAL), D. D. D. D. R. F. E. S.
L. /. M.
SENTENÇA - TIPO A Trata-se de mandado de segurança em que se requer: (...) (ii) Seja concedida a medida liminar, nos termos do art. 7º, III, da Lei n.º 12.016/09 e do art. 151, IV, do CTN, para suspender a exigibilidade dos créditos tributários de IRPJ e CSLL, nos termos do artigo 151, inciso IV, do CTN, permitindo-se que os valores decorrentes dos benefícios/incentivos operados sob a sistemática de crédito presumido não sejam tributados pela União, obstando-se a prática de quaisquer atos tendentes à exigência de tais valores, ao cumprimento de obrigações acessórias correlatas e à imposição de penalidades pelo não pagamento; (...) (iv) no mérito, que seja julgado totalmente procedente o pedido, concedendo-se a ordem mandamental para confirmar a liminar e declarar o direito do IMPETRANTE de deixar de submeter à tributação por IRPJ/CSLL os valores decorrentes de benefícios/incentivos financeiros e fiscais operados na sistemática de crédito presumido concedidos pelos Entes Federativos, obstando-se a prática de quaisquer atos tendentes à exigência de tais valores, ao cumprimento de obrigações acessórias correlatas e à imposição de penalidades pelo não pagamento; (v) subsidiariamente, seja julgado procedente o pedido, concedendo-se a ordem mandamental para declarar o direito do IMPETRANTE de deixar de submeter à tributação por IRPJ/CSLL os valores decorrentes de benefícios/incentivos financeiros e fiscais operados na sistemática de crédito presumido concedidos pelos Entes Federativos até que sobrevenha Lei Complementar regulamentando a tributação desses valores; (vi) Como consequência, requer-se seja declarado o direito de reaver os valores indevidamente liquidados/extintos na forma do art. 156 do CTN a tal título, inclusive durante o trâmite do presente Mandado de Segurança, devidamente atualizados e corrigidos pela Taxa SELIC ou por outro índice que vier a substituí-la, mediante compensação e também por posterior restituição judicial (precatório), inclusive com contribuições previdenciárias e de terceiros na forma do -A da º 11.457/07, ficando a critério exclusivo do Impetrante (Súmula STJ n.º 46127) a escolha da forma de recuperação desses valores.
Declinada a competência pelo Juízo da 8ª Vara Federal da Seção Judiciária do Distrito Federal à esta Seção Judiciária. Neste Juízo, foi determinada a regularização da representação processual, o que restou atendido. Decisão deferiu o pedido liminar. A autoridade impetrada prestou informações. Manifestação do Ministério Público Federal. Brevemente relatado. Sentencio. A decisão que deferiu a liminar consignou: Em mandado de segurança, para a concessão da medida liminar devem concorrer dois requisitos: relevância dos motivos e possibilidade de ocorrência de lesão irreparável ao direito do impetrante (art. 7º, III, da Lei 12.016/2009).
No caso presente, examinados os termos da inicial e a documentação vinda, ao menos em juízo de cognição provisória, próprio desta sede, concluo que a impetrante merece acolhida em seu pleito. A impetrante pretende ver excluído o crédito presumido do ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, invocando, em apertada síntese, o entendimento firmado no ERESP 1.517.492/PR (vulneração ao pacto federativo).
Acerca da tributação do crédito presumido de ICMS pelo IRPJ e pela CSLL, a Primeira Seção do STJ, no julgamento do no ERESP 1.517.492/PR, realizado em 08/07/2017, pacificou o entendimento de que a aludida tributação fere o pacto federativo, criando um ambiente de competição indireta entre a União e Estado-membro, “em desapreço à cooperação e igualdade, pedras de toque da federação” (EREsp n. 1.517.492/PR, relator Ministro Og Fernandes, relatora para acórdão Ministra Regina Helena Costa, Primeira Seção, julgado em 8/11/2017, DJe de 1/2/2018.).
Posteriormente, o STJ, no julgamento do tema 1182, esclareceu que o entendimento pacífico da corte quanto a não tributação do crédito presumido de ICMS pelo IRPJ e CSLL não se estende a outros benefícios fiscais previstos no artigo 30 da Lei n.º 12.973/2014, tais como redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros. Os benefícios de desoneração poderiam ser tributados, ou não, observada a legislação de regência, a qual, à época do referido julgamento, estava disciplinada no artigo 30 da Lei n.º 12.973/2014 c/c artigo 10 da Lei Complementar n.º 160/2017.
Confira-se: PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL REPETITIVO. TEMA 1182. IRPJ. CSLL. BASE DE CÁLCULO. BENEFÍCIOS FISCAIS DIVERSOS DO CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. PRETENSÃO DE INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL. IMPOSSIBILIDADE DE EXTENSÃO DOS EFEITOS DO ERESP 1.517.495/PR. PRECEDENTES DA SEGUNDA TURMA DO SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA. QUE ENTENDEM PELA POSSIBILIDADE DE EXCLUSÃO LEGAL DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL.
CUMPRIMENTO DOS REQUISITOS LEGAIS. APLICAÇÃO DO ART. 10, DA LEI COMPLEMENTAR N. 160/2017 E DO ART. 30, DA LEI N. 12.973/2014. CASO CONCRETO. NEGATIVA DE PRESTAÇÃO JURISDICIONAL. NÃO OCORRÊNCIA. AUSENCIA DE PROVA PRÉ-CONSTITUÍDA. SÚMULA 7/STJ. PEDIDO DE JULGAMENTO EXTRA PETITA PREJUDICADO. RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL CONHECIDO EM PARTE E, NESSA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO. DETERMINAÇÃO DE DEVOLUÇÃO DOS AUTOS À ORIGEM.
1. Da limitação da tese proposta: Definir se é possível excluir os benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, imunidade, diferimento, entre outros - da base de cálculo do IRPJ e da CSLL (extensão do entendimento firmado no ERESP 1.517.492/PR que excluiu o crédito presumido de ICMS das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL).
2. Da Jurisprudência firmada pelas Turmas de direito público do Superior Tribunal de Justiça: A temática em julgamento foi objeto de sucessivos debates em ambas as Turmas de Direito Público deste Superior Tribunal de Justiça, dos quais se podem extrair as duas posições formadas. 2.1. A Primeira Turma aplica o princípio federativo para excluir os benefícios fiscais de ICMS das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL (REsp 1.222.547/RS, de relatoria da Ministra Regina Helena Costa, DJe de 16/3/2022). 2.2.
A Segunda Turma aplica o disposto no art. 10, da Lei Complementar n. 160/2017 e no art. 30, da Lei n. 12.973/2014, ou seja, entende que deve ser verificado o cumprimento das condições e requisitos previstos em lei para a exclusão dos benefícios fiscais da base de cálculo do IRPJ e da CSLL (REsp. n. 1.968.755-PR, Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, julgado em 05/04/2022).
3. A exclusão dos benefícios fiscais de ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL: A Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em sede de embargos de divergência, teve a oportunidade de discutir uma dentre as espécies do gênero "benefícios fiscais". Por ocasião do julgamento dos ERESP 1.517.492/PR, a Primeira Seção entendeu que a espécie de favor fiscal de "crédito presumido" não estará incluída na base de cálculo do IRPJ e da CSLL (EREsp n. 1.517.492/PR, relator Ministro Og Fernandes, relatora para acórdão Ministra Regina Helena Costa, Primeira Seção, DJe de 1/2/2018).
O objeto deste repetitivo consiste em investigar se os fundamentos determinantes para a conclusão adotada no ERESP 1.517.492/PR se aplicam aos demais benefícios fiscais de ICMS.
4. Diferença entre o crédito presumido e as demais espécies de benefícios fiscais de ICMS: De acordo com a doutrina especializada, em virtude do chamado "efeito de recuperação" que é próprio do regime da não-cumulatividade, benefícios ou incentivos fiscais que desonerem determinadas operações representam tão somente diferimentos de incidência. 4.1. O efeito de recuperação: O efeito de recuperação é um fenômeno próprio de sistemas que adotam a não cumulatividade do tipo "imposto sobre imposto", como foi a opção brasileira para o ICMS.
Adotado o método "imposto sobre imposto", uma alíquota inferior, redução de base de cálculo ou uma isenção, por exemplo, aplicadas no curso do ciclo a que está sujeito o produto, não beneficia o consumidor, na ponta final. É que a diferença é recuperada pelo Fisco através da aplicação de incidência mais elevada nas operações posteriores, diante da ausência da possibilidade de apuração de crédito de imposto destacado na nota fiscal.
Esse é o chamado efeito de recuperação, representado no diferimento da incidência. 4.2. A não-cumulatividade do ICMS e o diferimento da incidência: A respeito do tema do efeito da recuperação no contexto da não-cumulatividade do ICMS, o professor Hugo de Brito Machado assevera que: "As isenções, como as imunidades, de determinadas operações, ficam transformadas em simples diferimentos de incidência.
Para que isto não ocorresse, necessário seria que ficasse assegurado o crédito do imposto para as operações seguintes." (MACHADO, Hugo de Brito. Não-incidência, imunidades e isenções no ICMS. Revista Dialética de Direito Tributário, São Paulo, n. 18, p. 27-39, mar. 1997. p. 39). Como assertivamente apontado pelo professor, somente a efetiva criação de crédito presumido será capaz de afastar esse efeito de recuperação.
No mesmo sentido, ensina Ivan Ozai que "a isenção do imposto em relação a determinada operação implica a ausência de créditos para pagamento do imposto incidente na operação seguinte, produzindo o fenômeno que conhecemos por efeito de recuperação" (OZAI, Ivan Ozawa. Benefícios fiscais do ICMS. Rio de Janeiro: Lumen Juris, 2019. P.148). Aqui reside a peculiar diferença que aparta a espécie de benefício fiscal do crédito presumido das demais espécies de incentivos fiscais de ICMS: a atribuição de crédito presumido ao contribuinte efetivamente representa um dispêndio de valores por parte do Fisco, afastando o chamado efeito da recuperação.
Os demais benefícios fiscais de desoneração de ICMS não possuem a mesma característica, pois o Fisco, não obstante possa induzir determinada operação, se recuperará por meio do efeito de recuperação. 4.3. A peculiaridade do benefício fiscal do crédito presumido de ICMS: Dadas as características da não-cumulatividade adotada no sistema tributário brasileiro, a atribuição do crédito presumido tem peculiaridades que apartam esse benefício daqueles outros que não representam a atribuição de crédito, mas a desoneração (isenção, redução de base de cálculo, dentre outros).
5. Compreensão firmada pela Segunda Turma do Superior Tribunal de Justiça: No mesmo sentido, a Segunda Turma deste Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do RESP n. 1.968.755/PR (Relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe de 8/4/2022) que versou sobre a possibilidade de extensão aos demais benefícios fiscais de ICMS do entendimento firmado para o crédito presumido, compreendeu que "o caso concreto é completamente diferente do precedente mencionado.
Aqui a CONTRIBUINTE pleiteia excluir da base de cálculo do IRPJ e da CSLL valores que jamais ali estiveram, pois nunca foram contabilizados como receita sua (diferentemente dos créditos presumidos de ICMS), já que são isenções e reduções de base de cálculo do ICMS por si devido em suas saídas. Pela lógica que sustenta, todas as vezes que uma isenção ou redução da base de cálculo de ICMS for concedida pelo Estado, automaticamente a União seria obrigada a reduzir o IRPJ e a CSLL da empresa em verdadeira isenção heterônoma vedada pela Constituição Federal de 1988 e invertendo a lógica do precedente desta Casa julgado nos EREsp. n. 1.517.492/PR (Primeira Seção, Rel.
Ministro Og Fernandes, Rel. p/ Acórdão Ministra Regina Helena Costa, DJe 01/02/2018), onde se prestigiou a proteção do Pacto Federativo, ou seja, o exercício independente das competências constitucionais entre os entes federativos".
6. Impossibilidade de extensão do entendimento firmado no ERESP n. 1.517.492/PR: Diante das premissas aqui seguidas, compreendo pela impossibilidade de se adotar a mesma conclusão que prevaleceu no ERESP 1.517.492/PR para alcançar outros benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros.
7. Da possibilidade de exclusão legal dos benefícios fiscais de ICMS: Entretanto, se técnica e conceitualmente os benefícios fiscais de ICMS, de espécies diversas do crédito presumido, não podem autorizar a dedução da base de cálculo dos tributos federais, IRPJ e CSLL, a Lei permite que referida dedução seja promovida, desde que cumprido os requisitos que estabelece, mediante a aplicação do art. 10, da Lei Complementar n. 160/2017 e do art. 30, da Lei n. 12.973/2014.
Aplica-se o entendimento segundo o qual, "muito embora não se possa exigir a comprovação de que os incentivos o foram estabelecidos como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, persiste a necessidade de registro em reserva de lucros e limitações correspondentes, consoante o disposto expressamente em lei" (EDcl no REsp. n. 1.968.755 - PR, Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, julgado em 03.10.2022).
No mesmo sentido: AgInt nos EDcl no REsp n. 1.920.207/RS, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe de 16/3/2023.
8. Teses a serem submetidas ao Colegiado:
1. Impossível excluir os benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros - da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, salvo quando atendidos os requisitos previstos em lei (art. 10, da Lei Complementar n. 160/2017 e art. 30, da Lei n. 12.973/2014), não se lhes aplicando o entendimento firmado no ERESP 1.517.492/PR que excluiu o crédito presumido de ICMS das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.
2. Para a exclusão dos benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros - da base de cálculo do IRPJ e da CSLL não deve ser exigida a demonstração de concessão como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.
3. Considerando que a Lei Complementar 160/2017 incluiu os §§ 4º e 5º ao art. 30 da Lei 12.973/2014 sem entretanto revogar o disposto no seu § 2º, a dispensa de comprovação prévia, pela empresa, de que a subvenção fiscal foi concedida como medida de estímulo à implantação ou expansão do empreendimento econômico não obsta a Receita Federal de proceder ao lançamento do IRPJ e da CSSL se, em procedimento fiscalizatório, for verificado que os valores oriundos do benefício fiscal foram utilizados para finalidade estranha à garantia da viabilidade do empreendimento econômico.
9. Análise do caso concreto: Na hipótese dos autos, o recurso especial da Fazenda Nacional indica violação aos seguintes dispositivos legais: arts. 141, 320, 373 e 434, 489, §1º, V, e 1022, do CPC/2015; aos arts. 1º, 6º, 14, § 1º, da Lei nº 12.016/2009; ao art. 6º do Decreto-Lei nº 1.598/77; aos arts. 44, 108, § 2º, e 111, II, do CTN; aos arts. 2º e 26 da Lei nº 8.981/95; ao art. 1º da Lei nº 9.316/96; aos arts. 1º e 28 da Lei nº 9.430/96; ao art. 30 da Lei nº 12.973/14, com a redação dada pela LC 160/17, e ao art. 10 da Lei Complementar nº 160/17.
Além da ocorrência de omissão no julgamento dos embargos de declaração pelo TRF4, no mérito recursal a Fazenda Nacional sustenta: (a) inexistência de prova documental pré-constituída; (b) existência de decisão extra petita; (c) que é impossível a exclusão dos demais benefícios fiscais de ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, por inaplicabilidade do EREsp 1517492/PR, sendo necessário o cumprimento das exigências legais para fins de dedutibilidade da base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
No caso concreto, de início, afasta-se as alegações de omissão e obscuridade do acórdão proferido na origem pelo TRF4. Quanto ao mérito, o recurso especial não merece conhecimento quanto à alegada violação aos artigos 1º e 6º da Lei nº 12.016/2009 c/c arts. 320, 373 e 434 do Código de Processo Civil, pela incidência da Súmula 7/STJ. No que diz respeito à exclusão dos benefícios fiscais relativos ao ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, dou provimento parcial ao recurso especial da Fazenda Nacional, para permitir a pretendida exclusão desde que atendidos os requisitos previstos em lei (art. 10, da Lei Complementar n. 160/2017 e art. 30, da Lei n. 12.973/2014), com exceção do benefício fiscal do crédito presumido (ao qual se aplica o entendimento da Primeira Seção firmado no ERESP 1.517.492/PR).
Na hipótese, devem os autos retornarem para a Corte de Origem a fim de que seja verificado o cumprimento das condições e requisitos previstos em lei para a exclusão da base de cálculo do IRPJ e da CSLL dos demais benefícios fiscais de ICMS, que não seja o crédito presumido, dentro dos limites cognitivos que a demanda judicial comporte (mandado de segurança).
10. Dispositivo: Recurso especial da Fazenda Nacional parcialmente conhecido e, nessa extensão, parcialmente provido. Acórdão sujeito ao regime previsto no artigo 1.036 e seguintes do CPC/2015. (REsp n. 1.945.110/RS, relator Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Seção, julgado em 26/4/2023, DJe de 12/6/2023.) Ausente outra orientação jurisprudencial vinculante em sentido contrário, o referido entendimento deve ser mantido mesmo após o advento da MP n. 1.185/2023, convertida na Lei n.º 14.789/2023.
O referido diploma normativo (Lei n.º 14.789/2023) revogou expressamente a disciplina presente no artigo 30 da Lei n.º 12.973/2014 e trouxe nova regulamentação ao tema, modificando a sistemática de escrituração contábil das referidas receitas (artigo 6º da Lei n.º 14.789/2023) e limitando as hipóteses de exclusão do crédito presumido de ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL (artigo 7º e 8º da Lei n.º 14.789/2023).
Em que pese a nova regulamentação, o fato é que, mantido o entendimento do STJ no sentido de que a tributação do crédito presumido vulnera dispositivos que consagram o pacto federativo e o princípio da cooperação entre União e Estados – a exemplo dos artigos 3º, III; 150, VI, "a"; 151, I, in fine; e 155, §2º, alíneas “e”, “f” e “g”, da Constituição; apenas para citar alguns dispositivos mencionados no inteiro teor do ERESP 1.517.492/PR –, a Lei n.º 14.789/2023, na parte em que regulamenta a tributação do crédito presumido de ICMS pelo IRPJ e CSLL, padece dos mesmos vícios de inconstitucionalidade.
Nisso reside a plausibilidade do direito alegado. A urgência da medida, por sua vez, reside na possibilidade de autuação em caso de exclusão do crédito presumido do ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
Isso posto, defiro o pedido liminar para fins de declarar a inexigibilidade do IRPJ e da CSLL sobre o crédito presumido de ICMS. (...) A decisão liminar esgota a questão jurídica colocada nos presentes autos, o que impõe sua confirmação em sede de tutela definitiva, sem necessidade de maiores acréscimos de fundamentação.
Isso posto, concedo a segurança (art. 487, I do CPC) para fins de declarar a inexigibilidade do IRPJ e CSLL sobre o crédito presumido de ICMS. Por consequência, declaro direito de compensação – após o trânsito em julgado – dos valores indevidamente pagos nos últimos 5 (cinco) anos que antecederam a propositura desta demanda, devidamente corrigidos pela Selic. A restituição - a qual, nos termos do Tema 831 do STF, somente pode efetivar-se na modalidade judicial – depende igualmente do trânsito em julgado; e, se tratando de MS, alcança apenas o indébito recolhido a partir do ajuizamento da ação.
Sem honorários (artigo 25 LMS). Sem mais custas (artigo 4º, I, da Lei n.º 9.289/1996). Desnecessária remessa oficial (artigo 496, §4º, II, do CPC).
1. Intimem-se as partes e o MPF, via PJE.
2. Interposto recurso, intime-se a parte contrária para o oferecimento de contrarrazões, remetendo-se os autos ao TRF da 1ª Região, em caso de recurso de apelação.
3. Sem recurso, arquivem-se os autos. São Luís, data e Juiz prolator conforme assinatura eletrônica. (Documento assinado e datado digitalmente) 6ª Vara Federal SJMA
