MARILIA LIMA QUEIROZ (OAB 18508/AL), VINICIUS CAESAR SOUZA E NASCIMENTO (OAB 20966/AL)
Seção Judiciária de Rondônia 1ª Vara Federal Cível da SJRO AUTOS: 1024267-96.2025.4.01.4100 CLASSE: MANDADO DE SEGURANÇA CÍVEL (120) IMPETRANTE: A. S. BUENO IMPETRADO: DELEGADO DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL EM PORTO VELHO, UNIAO FEDERAL (FAZENDA NACIONAL) Decisão A controvérsia central dos presentes autos reside em definir se os benefícios fiscais de ICMS concedidos pelo Estado devem ou não compor a base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
O Superior Tribunal de Justiça, no julgamento dos Recursos Especiais nº 1.945.110/RS e 1.987.158/SC, sob a sistemática dos recursos repetitivos (Tema 1.182), fixou as seguintes teses:
1. Impossível excluir os benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros - da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, salvo quando atendidos os requisitos previstos em lei (art. 10, da Lei Complementar n. 160/2017 e art. 30, da Lei n. 12.973/2014), não se lhes aplicando o entendimento firmado no ERESP 1.517.492/PR que excluiu o crédito presumido de ICMS das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.
2. Para a exclusão dos benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros - da base de cálculo do IRPJ e da CSLL não deve ser exigida a demonstração de concessão como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.
3. Considerando que a Lei Complementar 160/2017 incluiu os §§ 4º e 5º ao art.30 da Lei 12.973/2014 sem, entretanto, revogar o disposto no seu § 2º, a dispensa de comprovação prévia, pela empresa, de que a subvenção fiscal foi concedida como medida de estímulo à implantação ou expansão do empreendimento econômico não obsta a Receita Federal de proceder ao lançamento do IRPJ e da CSSL se, em procedimento fiscalizatório, for verificado que os valores oriundos do benefício fiscal foram utilizados para finalidade estranha à garantia da viabilidade do empreendimento econômico.
A ratio decidendi do Tema 1.182 é cristalina: o tratamento fiscal favorecido para os benefícios de ICMS (exceto o crédito presumido) não é incondicionado. A , ao qualificar todos os benefícios de ICMS como subvenção para investimento, efetivamente dispensou o contribuinte do ônus de provar a finalidade do incentivo (tese 2). No entanto, a mesma Corte Superior ressaltou que tal dispensa não eliminou as demais exigências contidas no próprio da , quais sejam, a necessidade de registrar o valor do benefício em reserva de lucros e a impossibilidade de distribuí-lo aos sócios, sob pena de tributação (tese 1).
O Tema 1.182 estabeleceu que a exclusão é possível, mas é um favor fiscal condicionado, e as condições são aquelas previstas na legislação ordinária federal. A exceção é o crédito presumido, cuja exclusão é possível, conforme tese fixada no ERESP 1.517.492/PR. Posteriormente ao ajuizamento da presente ação e ao julgamento do Tema 1.182, o panorama legislativo foi profundamente alterado pela edição da Lei nº 14.789, de 29 de dezembro de 2023.
Esta lei, oriunda da Medida Provisória nº 1.185/2023, instituiu um novo regime jurídico para a tributação das subvenções, revogando expressamente os parágrafos do art. 30 da Lei nº 12.973/2014, que fundamentavam toda a discussão anterior. Com efeito, o novo diploma legal abandonou a sistemática da exclusão da base de cálculo do lucro real e instituiu um mecanismo de crédito fiscal de IRPJ. Conforme os arts. 2º e 3º da Lei nº 14.789/2023, a pessoa jurídica habilitada poderá apurar um crédito fiscal correspondente ao produto das receitas de subvenção (que agora são integralmente computadas na base de cálculo do IRPJ e da CSLL) pela alíquota de 25% do IRPJ.
Este crédito fiscal, contudo, somente pode ser utilizado para compensar débitos próprios, vencidos ou vincendos, ou ser objeto de pedido de ressarcimento em dinheiro, e está sujeito a uma série de requisitos para sua habilitação e fruição. Crucialmente, o art. 15 da nova lei estabelece que o crédito fiscal somente poderá ser apurado em relação às despesas de depreciação, amortização ou exaustão, ou de locação de bens de capital, relacionadas à implantação ou à expansão do empreendimento econômico, realizadas após a habilitação do contribuinte perante a Receita Federal do Brasil.
Além disso, o art. 17 revogou expressamente os §§ 2º, 4º e 5º do art. 30 da Lei nº 12.973/2014, eliminando a ficção jurídica que qualificava todos os benefícios de ICMS como subvenção para investimento e, consequentemente, a sistemática de exclusão da base de cálculo que estava no cerne do Tema 1.182. Por fim, a Lei nº 14.789/2023, em seu art. 19, concedeu aos contribuintes a opção de aplicar as novas regras aos processos administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados.
Contudo, a norma de transição é clara: a opção implica a confissão da dívida e a desistência do litígio, o que não ocorreu no presente caso. Portanto, para o período anterior a 1º de janeiro de 2024 (início da vigência da nova lei), a controvérsia deve ser resolvida à luz da legislação então vigente (art. 30 da Lei nº 12.973/14 com a redação da LC 160/17) e da interpretação a ela conferida pelo Superior Tribunal de Justiça no Tema 1.182.
Para o período a partir de 1º de janeiro de 2024, não há mais que se falar em direito à exclusão da subvenção da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, mas sim em um eventual direito ao crédito fiscal, desde que cumpridos os rigorosos requisitos da nova legislação. Nesse sentido: Cuida-se de agravo de instrumento interposto por AGROPALMA S/A contra decisão proferida pelo Juízo da 2ª Vara Federal Cível e Criminal da SSJ de Marabá/PA, nos autos do Mandado de Segurança nº 1002840-92.2024.4.01.3901, impetrado em face de ato atribuído ao Delegado da Receita Federal do Brasil em Marabá.
Na origem, a parte impetrante formulou pedido liminar com o objetivo de que fosse determinado à autoridade coatora que se abstivesse de incluir os créditos presumidos de ICMS, concedidos por entes subnacionais, na base de cálculo das contribuições ao PIS e à COFINS. Alegou, em síntese, que a novel disciplina trazida pela Medida Provisória nº 1.185/2023 - posteriormente convertida na Lei nº 14.789/2023 - viola o pacto federativo, os limites da competência tributária da União e o conceito constitucional de receita, além de contrariar a jurisprudência consolidada do Superior Tribunal de Justiça e do Supremo Tribunal Federal, especialmente nos Temas 69 e 843.
A decisão agravada indeferiu o pedido de tutela de urgência, sob o fundamento de ausência dos requisitos autorizadores previstos no art. 300 do Código de Processo Civil. Considerou-se que a medida pleiteada seria de difícil reversibilidade e que não restou comprovado o periculum in mora, tampouco demonstrado o impacto econômico concreto da exigência tributária na saúde financeira da empresa. Entendeu-se, ademais, que não haveria justificativa para a concessão inaudita altera parte da tutela.
Inconformada, a parte agravante insurge-se contra a referida decisão, reiterando que os créditos presumidos de ICMS não representam acréscimo patrimonial e, portanto, não constituem receita para fins de incidência das contribuições sociais. Sustenta que o regime instituído pela Lei nº 14.789/2023 não poderia alcançar benefícios de ICMS à luz do entendimento já firmado pelo STJ (EREsp 1.517.492) e da repercussão geral reconhecida pelo STF no RE nº 835.818 (Tema 843), cujo julgamento foi iniciado com formação de maioria favorável à tese da não incidência.
Requer, com fundamento no art. 1.019, I, do CPC, a concessão da tutela recursal para suspender a exigibilidade do PIS/COFINS sobre os créditos presumidos de ICMS, até que sobrevenha decisão final no writ originário, invocando a necessidade de se evitar prejuízos patrimoniais indevidos, como inscrição em dívida ativa, lavratura de auto de infração e restrições fiscais diversas. Não houve apresentação de contraminuta ao agravo até o momento.
É o relatório.
Decido. Com a edição da Lei 14.789, de 29 de dezembro de 2023, houve uma alteração substancial na legislação tributária, revogando-se expressamente os dispositivos que anteriormente permitiam a exclusão dos créditos presumidos da base de cálculo do PIS e da COFINS. Nos termos do art. 21 da Lei 14.789/2023, foram revogados os seguintes dispositivos: Inciso X do §3º do art. 1º da Lei 10.637/2002 que permitia a exclusão dos créditos presumidos de ICMS da base de cálculo do PIS.
Inciso IX do §3º do art. 1º da Lei 10.833/2003 que permitia a exclusão dos créditos presumidos de ICMS da base de cálculo da COFINS. Art. 30 da Lei 12.973/2014 que disciplinava o tratamento tributário das subvenções governamentais. Com isso, a partir de 1º de janeiro de 2024, não há mais previsão legal para que os créditos presumidos de ICMS sejam excluídos da base de cálculo do PIS e da COFINS, tendo em vista a revogação expressa das normas que possibilitavam tal exclusão.
Assim, ainda que haja precedentes anteriores do STJ favoráveis à exclusão desses valores, a superveniência da Lei 14.789/2023 modifica o cenário normativo e impõe a necessidade de adequação da jurisprudência ao novo regime tributário. A Lei 14.789/2023 não apenas revogou a possibilidade de exclusão dos créditos presumidos da base de cálculo do PIS e da COFINS, mas também criou um novo regime de tratamento tributário para as subvenções governamentais.
Nos termos do art. 1º da Lei 14.789/2023, as pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real que receberem subvenção para implantação ou expansão de empreendimento econômico poderão apurar crédito fiscal de subvenção para investimento. Esse crédito fiscal corresponde a 25% das receitas de subvenção e poderá ser utilizado para compensação de tributos administrados pela Receita Federal ou ressarcimento em dinheiro (arts. 6º e 9º da Lei 14.789/2023).
Ou seja, a legislação eliminou a possibilidade de exclusão direta da base de cálculo do PIS e da COFINS, mas, em contrapartida, criou um novo benefício fiscal, permitindo a geração de créditos fiscais compensáveis ou ressarcíveis. Portanto, não há mais base jurídica para a exclusão dos créditos presumidos de ICMS da tributação federal, pois o novo regime se fundamenta em créditos compensáveis ao invés de isenções ou exclusões da base de cálculo.
Nesse sentido: TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. EXCLUSÃO DOS CRÉDITOS PRESUMIDOS DE ICMS DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL. RESP N. 1.517.492/PR. BENEFÍCIOS FISCAIS DIVERSOS DO CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. TEMA 1.182 DO SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA. SUPERVENIÊNCIA DA LEI N. 14.789/2023. REVOGAÇÃO DO ART. 30 DA LEI N. 12.973/2014. COMPENSAÇÃO. APELAÇÃO DA FAZENDA NACIONAL E REMESSA OFICIAL PROVIDAS, EM PARTE.
SEM HONORÁRIOS ADVOCATÍCIOS.
1. Trata-se de recurso de apelação interposto pela União (Fazenda Nacional) contra sentença proferida pelo Juízo da 2ª Vara Federal da Subseção Judiciária de Feira de Santana - BA que, nos autos do Mandado de Segurança n. 1011882-55.2020.4.01.3300, impetrado por Tecnolens Laboratório Ótico Feira Ltda. contra o Delegado da Receita Federal do Brasil em Feira de Santana - BA, concedeu parcialmente a segurança, para "declarar que os benefícios fiscais de ICMS concedidos pelo Estado da Bahia por meio da Lei Estadual nº 7.980/2001 e do Decreto nº 8.205/2002 (ambos com a redação em vigor na data da prolação desta sentença) não devem integrar as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL".
2. O Superior Tribunal de Justiça decidiu pela impossibilidade de inclusão do crédito presumido de ICMS na base de cálculo do IRPJ e da CSLL, em respeito ao pacto federativo, pois "A tributação pela União de valores correspondentes a incentivo fiscal estimula competição indireta com o Estado-membro, em desapreço à cooperação e à igualdade, pedras de toque da Federação" (EREsp n. 1.517.492/PR, relator Ministro OG FERNANDES, relatora para acórdão Ministra REGINA HELENA COSTA, Primeira Seção, julgado em 08/11/2017, DJe de 01/02/2018).
3. Posteriormente, no julgamento do REsp n. 1.945.110/RS, submetido à sistemática dos recursos repetitivos, o Superior Tribunal de Justiça pacificou o entendimento (Tema 1.182) no sentido de ser "Impossível excluir os benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros - da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, salvo quando atendidos os requisitos previstos em lei (art. 10, da Lei Complementar n. 160/2017 e art. 30, da Lei n. 12.973/2014), não se lhes aplicando o entendimento firmado no ERESP 1.517.492/PR que excluiu o crédito presumido de ICMS das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL." (Relator Ministro BENEDITO GONÇALVES).
4. Portanto, para os fatos geradores do IRPJ e da CSLL ocorridos sob a vigência da Lei n. 12.973/2014, aplica-se o entendimento que em torno da exigência tributária que se formou no Superior Tribunal de Justiça, tanto para o ICMS presumido, quanto para outros tipos de benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros - da base de cálculo do IRPJ e da CSLL em relação aos quais não deve ser exigida a demonstração de concessão como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, mas nada impede que a Receita Federal verifique a adequada utilização desses benefícios às finalidades para as quais foram concedidos.
5. Conclui-se pela legalidade da exclusão do crédito presumido de ICMS da base de cálculo do Imposto de Renda Pessoa Jurídica - IRPJ e da Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido CSLL e impossibilidade da exclusão dos benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros - da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, salvo quando atendidos os requisitos previstos em lei (art. 10 da LC n. 160/2017 e art. 30 da Lei n. 12.973/2014).
6. Sucede, porém, que após a fixação da tese no referido REsp n. 1.945.110/RS, foi editada a Lei n. 14.789/2023, com vigência a partir de 1º de janeiro de 2024, revogando expressamente o art. 30 da Lei n. 12.973/2014, de modo que para os fatos geradores ocorridos a partir dessa data devem ser aplicadas as disposições da Lei n. 14.789/2023.
7. A introdução do sistema de precedentes no Direito Brasileiro visa exatamente preencher as lacunas na ordem jurídica nacional, mercê da interpretação do Supremo Tribunal Federal, em matéria constitucional, e do Superior Tribunal de Justiça, em matéria infraconstitucional, de modo que essa função de suprir as lacunas se exerce em relação à legislação então vigente, não inibindo o poder de legislar da entidade política competente, seja para completar, seja para alterar, seja para inovar na ordem jurídica.
8. No que concerne à compensação do que se pagou indevidamente, em se tratando de mandado de segurança, a declaração do direito de não pagar o tributo e a respectiva compensação do que se pagou indevidamente só produz efeitos a partir da impetração. Porém, é razoável admitir, em caso como o da espécie exclusão do ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL que a compensação alcance período anterior à impetração, uma vez que se cuidando de precedente do Superior Tribunal de Justiça, o EREsp n. 1.517.492/PR, da relatoria da Ministra REGINA HELENA, que teve a questão jurídica nele resolvida expressamente ressalvada no REsp n. 1.945.110-RS, da relatoria do Ministro BENEDITO GONÇALVES, de observância obrigatória, eis que fixado nos termos do art. 1.036 e seguintes do Código de Processo Civil.
9. Apelação da Fazenda Nacional e remessa oficial providas, em parte, para a) limitar o direito à exclusão do crédito presumido do ICMS do IRPJ e da CSLL até o advento da Lei n. 14.789/2023, e b) limitar o direito à compensação do indébito até no máximo cinco anos antes da impetração, não alcançando período anterior à publicação do acórdão proferido no EREsp n. 1.517.492/PR, em 01/02/2018.
10. Sem honorários advocatícios (Súmulas ns. 512 do STF e 105 do STJ e art. 25 da Lei n. 12.016/2009). (AMS 1011882-55.2020.4.01.3304, DESEMBARGADOR FEDERAL JAMIL ROSA DE JESUS OLIVEIRA, TRF1 - DÉCIMA-TERCEIRA TURMA, PJe 27/02/2025)
Ante o exposto, nego provimento ao agravo de instrumento. Intimem-se. BRASÍLIA, 21 de março de 2025. JOSE AMILCAR DE QUEIROZ MACHADO Desembargador(a) Federal Relator(a) (AgIntCiv 1023872-22.2024.4.01.0000, DESEMBARGADOR FEDERAL JOSE AMILCAR DE QUEIROZ MACHADO, TRF1, PJE 02/04/2025 PAG.)
Ante o exposto, indefiro a liminar. Notifique-se a autoridade coatora para apresentação de informações e intime-se o órgão de representação jurídica da pessoa jurídica vinculada à autoridade coatora, conforme art. 7º, incisos I e II, da Lei n. 12.016/09. Apresentadas as informações, ao Ministério Público Federal para parecer, no prazo de 10 (dez) dias, conforme art. 12 da citada lei. Por fim, conclusos para sentença.
Porto Velho, data da assinatura. VINICIUS COBUCCI Juiz Federal
