PODER JUDICIÁRIO Tribunal Regional Federal da 3ª Região 4ª Turma APELAÇÃO CÍVEL (198) Nº 5005756-23.2023.4.03.6128 RELATOR: Gab.
47 - DES. FED. LEILA PAIVA
APELANTE: VALEO SISTEMAS AUTOMOTIVOS LTDA. Advogados do(a)
APELANTE: ANDREY BIAGINI BRAZAO BARTKEVICIUS - SP258428-A, PEDRO DE CHIACCHIO MARTINEZ - SP460652-A, TATIANA FERNANDES BOMFIM - SP401801-A
APELADO: UNIAO FEDERAL - FAZENDA NACIONAL OUTROS PARTICIPANTES:
PODER JUDICIÁRIO Tribunal Regional Federal da 3ª Região 4ª Turma APELAÇÃO CÍVEL (198) Nº 5005756-23.2023.4.03.6128 RELATOR: Gab.
47 - DES. FED. LEILA PAIVA APELANTE: VALEO SISTEMAS AUTOMOTIVOS LTDA. Advogados do(a) APELANTE: ANDREY BIAGINI BRAZAO BARTKEVICIUS - SP258428-A, PEDRO DE CHIACCHIO MARTINEZ - SP460652-A, TATIANA FERNANDES BOMFIM - SP401801-A APELADO: UNIAO FEDERAL - FAZENDA NACIONAL OUTROS PARTICIPANTES: R E L A T Ó R I O A Senhora Desembargadora Federal Leila Paiva (Relatora): Trata-se de apelação interposta por VALEO SISTEMAS AUTOMOTIVOS LTDA. em mandado de segurança objetivando seja respeitada a sistemática da não cumulatividade do PIS e da COFINS para que possa apurar os créditos de tais contribuições sociais considerando o ICMS incidente nas operações de aquisição, nos termos do artigo 3º, §1º, das Leis n.s 10.637/2002 e 10.833/2003, afastando as alterações promovidas pela Medida Provisória n. 1.159/2023, que incluiu o inciso III, no §2º, do artigo 3º, das Leis n.s 10.637/2002 e 10.833/2003 ou que seja observado o prazo nonagesimal para aplicação da restrição, bem como a restituição/compensação dos valores indevidamente recolhidos a tais títulos, devidamente atualizados pela SELIC.
A r. sentença denegou a segurança nos seguintes termos: "Ante o exposto, DENEGO A SEGURANÇA pleiteada, com resolução do mérito, com fulcro no artigo 487, inciso I do Código de Processo Civil. Custas ex lege. Indevidos honorários advocatícios (artigo 25 da Lei nº 12.016/09). Oficie-se e intime-se a autoridade impetrada e a pessoa jurídica de representação processual da pessoa jurídica interessada. Em caso de interposição de eventual recurso, proceda-se na forma do artigo 1.010, §1º ao §3º do NCPC.
Por fim, sobrevindo o trânsito em julgado, intimem-se e remetam-se os autos ao arquivo com baixa. Intimem-se.
Cumpra-se." Apela a impetrante argumentando que: - as premissas usadas na exposição de motivos da MP 1.159/23 distorceram o que foi decidido pelo Egrégio Supremo Tribunal Federal no julgamento do RE 574.706 (Tema 69 da repercussão geral) e a sistemática da não-cumulatividade do PIS e da Cofins prevista no artigo 195, §12, da Constituição da República; - a MP 1.159/23 está eivada de vícios formais em seu trâmite legislativo, de modo que sequer chegou a produzir efeitos; - subsidiariamente, a Lei 14.592/23 deve observar o princípio constitucional da anterioridade nonagesimal, nos termos do 150, III, “c”, da Constituição da República.
Requer o provimento da apelação para ser reformada a sentença a fim de ser julgado procedente o pedido inicial. Com contrarrazões, subiram os autos a esta E. Corte Regional. Manifestação do Ministério Público Federal (MPF) pelo prosseguimento do feito.
É o relatório. mcn
PODER JUDICIÁRIO Tribunal Regional Federal da 3ª Região 4ª Turma APELAÇÃO CÍVEL (198) Nº 5005756-23.2023.4.03.6128 RELATOR: Gab.
47 - DES. FED. LEILA PAIVA APELANTE: VALEO SISTEMAS AUTOMOTIVOS LTDA. Advogados do(a) APELANTE: ANDREY BIAGINI BRAZAO BARTKEVICIUS - SP258428-A, PEDRO DE CHIACCHIO MARTINEZ - SP460652-A, TATIANA FERNANDES BOMFIM - SP401801-A APELADO: UNIAO FEDERAL - FAZENDA NACIONAL OUTROS PARTICIPANTES: V O T O A Senhora Desembargadora Federal Leila Paiva (Relatora): O recurso de apelação preenche os requisitos de admissibilidade e merece ser conhecido.
O cerne da lide diz respeito à discussão da técnica da não cumulatividade, prevista no artigo 195, § 12, da Constituição da República (CR), aplicável à Contribuição ao Programa de Integração Social (PIS), instituída pela Lei Complementar n. 7, de 07/09/1970, e à Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS), criada pela Lei Complementar n. 70, de 30/12/1991; referindo-se, propriamente, à exclusão do Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS) da apuração dos créditos das referidas contribuições sociais.
A questão, no caso em testilha, gravita em torno da constitucionalidade dos artigos 3º, § 2º, inciso III, das Leis n.s 10.637/2002 e 10.833/2003, cujos enunciados foram incluídos pela Medida Provisória (MP) n. 1.159, de 12/01/2023, e, posteriormente, pela Lei n. 14.592, de 30/05/2023, com o fito de alterar a sistemática da não cumulatividade do PIS e da COFINS, passando a vedar a inclusão do valor de ICMS no cômputo dos créditos das referidas contribuições sociais.
Eis o teor, in verbis: Lei n. 10.637/2002 para o PIS: “Art. 1º A Contribuição para o PIS/Pasep, com a incidência não cumulativa, incide sobre o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) (...) Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (...) § 2º Não dará direito a crédito o valor: (...)
III - do ICMS que tenha incidido sobre a operação de aquisição. (Incluído pela Medida Provisória nº 1.159, de 12/01/2023) Produção de efeitos Vigência encerrada
III - do ICMS que tenha incidido sobre a operação de aquisição. (Incluído pela Lei n. 14.592, de 2023)”. Lei n. 10.833/2003 para a COFINS “Art. 1º A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins, com a incidência não cumulativa, incide sobre o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) (...) Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (...) § 2º Não dará direito a crédito o valor: (...)
III - do ICMS que tenha incidido sobre a operação de aquisição. (Incluído pela Medida Provisória nº 1.159, de 12/01/2023) Produção de efeitos Vigência encerrada
III - do ICMS que tenha incidido sobre a operação de aquisição. (Incluído pela Lei n. 14.592, de 2023)”. Vejamos.
1. Da legalidade tributária Quanto ao princípio da legalidade tributária formal, há que se afastar, desde logo, a alegação de violação à constitucionalidade, por eventual violação do artigo 150, inciso I, da CR, calcada na veiculação da exclusão do ICMS dos créditos do PIS e da COFINS por medida provisória, porquanto a regulamentação por esse instrumento normativo é válida para o caso. A MP n. 1.159, de 12/01/2023, que alterou os artigos 3º, § 2º, III, das Leis n.s 10.637/2002 e 10.833/2003 não regulamentou nova contribuição social, mas, apenas, alterou a disciplina jurídica em relação a não cumulatividade que já era aplicável às referidas exações.
Com efeito, a técnica não cumulativa aplicada ao PIS e à COFINS passou a ter supedâneo constitucional no § 12 do artigo 195 da CR, incluído pela Emenda Constitucional (EC) n. 42/2003. Após, portanto, o interregno de 1º/01/1995 e 12/09/2001, fixado pela EC n. 32/2001 no artigo 246 do Texto Magno, que vedava a regulamentação de emendas constitucionais por medida provisória no período. Precedentes: (RE 607642, Rel.
Min. DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, Repercussão geral, j. 29/06/2020, publ. 09/11/2020). De outro giro, tampouco se cuida do óbice à reedição de medida provisória na mesma sessão legislativa, que tenha sido rejeitada ou que tenha perdido sua eficácia por decurso de prazo, consoante o § 10 do artigo 62 da Constituição da República. Da evolução temporal, fica evidenciado que, tanto a MP 1.147, de 20/12/2022, que, efetivamente, foi convertida na Lei n. 14.592, de 30/05/2023, como a revogada MP n. 1.157, de 01/01/2023, não previram a exclusão do ICMS dos créditos do PIS e da COFINS, tendo tratado apenas de redução das alíquotas do PIS e da COFINS.
Foi somente a partir da edição da MP n. 1.159, de 12/01/2023, que se deu a introdução das normas a respeito da vedação de utilização do valor do ICMS no cômputo dos créditos de PIS e COFINS. Não obstante, a Lei n. 14.592, de 30/05/2023, fruto da conversão da MP n. 1.147, de 20/12/2022, operou a revogação da MP n. 1.159, de 12/01/2023, convalidando, porém, expressamente, todos os seus dispositivos, consoante previsto no artigo 14, inciso II, do diploma legal.
Ademais, quanto ao processo legislativo, o Congresso Nacional zelou pelo seu iter no exame da MP n. 1.159, de 12/01/2023, tendo editado o Ato n. 01/2023, de 23/03/2023, do Presidente do Congresso Nacional, que retoma os trabalhos nas respectivas Casas legislativas, após o encerramento oficial da situação de emergência causada pela pandemia de Covid – 19, no sentido da estrita observância do disposto pelo § 9º do artigo 62 da CR, consoante o que foi definido pelo
C. STF, na ADI 4029, Relator Ministro LUIZ FUX (Tribunal Pleno, j. 08/03/2021, publ. 27/06/2012). De outro giro, no que toca à disciplina por lei ordinária do princípio da não cumulatividade tributária aplicada às contribuições do PIS e da COFINS, na forma do artigo 195, I, b, e § 12, da CR, não há que se cogitar, tampouco, de que teria malferido o princípio da legalidade tributária material. O assunto foi cristalizado pelo
C. STF que, ao julgar o RE n. 841.979, definiu a tese do Tema 756/STF: “I. O legislador ordinário possui autonomia para disciplinar a não cumulatividade a que se refere o art. 195, § 12, da Constituição, respeitados os demais preceitos constitucionais, como a matriz constitucional das contribuições ao PIS e COFINS e os princípios da razoabilidade, da isonomia, da livre concorrência e da proteção à confiança" (RE 841.979, Rel.
Min. DIAS TOFFOLI, publ. 09/02/2023). Eis a ementa: Repercussão geral. Recurso extraordinário. Direito tributário. Regime não cumulativo da contribuição ao PIS e da COFINS. Autonomia do legislador ordinário para tratar do assunto, respeitadas as demais normas constitucionais. Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03. Conceito de insumo. Matéria infraconstitucional. Artigo 31, § 3º, da Lei nº 10.865/04. Constitucionalidade.
1. O art. 195, § 12, da Constituição Federal, incluído pela EC nº 42/03, conferiu autonomia para o legislador tratar do regime não cumulativo de cobrança da contribuição ao PIS e da COFINS, devendo ele, não obstante, respeitar os demais preceitos constitucionais, como a matriz constitucional das citadas exações, mormente o núcleo de sua materialidade, e os princípios da razoabilidade, da isonomia, da livre concorrência e da proteção da confiança.
2. Nesse contexto, são válidas as Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03 no que, v.g., estipularam como se deve aproveitar o crédito decorrente de ativos produtivos, de edificações e de benfeitorias (art. 3º, § 1º, inciso
III) e no que impossibilitaram o crédito quanto ao valor de mão de obra paga a pessoa física e ao valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento do PIS ou da COFINS, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição (art. 3º, § 2º, incisos I e II).
3. Não se depreende diretamente do texto constitucional o que se deve entender, de maneira estanque, por insumo para fins da não cumulatividade de PIS/COFINS, cabendo, assim, ao legislador dispor sobre tal assunto. De mais a mais, é certo que o art. 3º, inciso II, das referidas leis, considerada a interpretação conferida pelo Superior Tribunal de Justiça (Temas repetitivos nºs 779 e 780), não viola aqueles ou outros preceitos constitucionais.
4. É constitucional o § 3º do art. 31 da Lei nº 10.865/04, na medida em que a vedação dele constante também se encontra em harmonia com o texto constitucional, mormente com a irretroatividade tributária e com os princípios da proteção da confiança, da isonomia, da razoabilidade.
5. Recurso extraordinário não provido.
6. Foram fixadas as seguintes teses para o Tema nº 756: “I. O legislador ordinário possui autonomia para disciplinar a não cumulatividade a que se refere o art. 195, § 12, da Constituição, respeitados os demais preceitos constitucionais, como a matriz constitucional da contribuição ao PIS e da COFINS e os princípios da razoabilidade, da isonomia, da livre concorrência e da proteção à confiança;
II. É infraconstitucional, a ela se aplicando os efeitos da ausência de repercussão geral, a discussão sobre a expressão insumo presente no art. 3º, inciso II, das Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03 e sobre a compatibilidade com essas leis das IN SRF nºs 247/02 (considerada a atualização pela IN SRF nº 358/03) e 404/04.
III. É constitucional o § 3º do art. 31 da Lei nº 10.865/04”. (RE 841.979, Rel. Min. DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, j. 28/11/2022, Repercussão Geral – Mérito, publ. 09/02/2023) A partir dessas premissas, não há que se cogitar de ilegalidade material quanto ao disposto pelos artigos 3º, § 2º, inciso III, das Leis ns. 10.637/2002 e 10.833/2002, incluídos pelas MP n. 1.159, de 12/01/2023, e, posteriormente, veiculados pela Lei n. 14.592, de 30/05/2023, dada a autonomia que o legislador possui para disciplinar a sistemática da não cumulatividade do PIS e da COFINS.
Note-se que a ratio decidendi do Tema 756/STF contemplou o quanto definido no RE 1.043.313, Relator Ministro DIAS TOFFOLI (publ. 25/03/2021), especialmente no que diz respeito à interpretação constitucional do princípio da legalidade tributária em cotejo com o disposto pelo artigo 195, § 12, da CR, permitindo que a disciplina da não cumulatividade das contribuições sociais permaneça na esfera de autonomia do legislador ordinário.
Calha destacar do voto do eminente Ministro DIAS TOFFOLI: “Ademais, é sólida a jurisprudência da Corte de que não há direito adquirido a regime jurídico, inclusive em sede de matéria tributária. A respeito do assunto: ADI nº 3.184/DF, Tribunal Pleno, Rel. Min. Cármen Lúcia, DJe de 18/9/20; (...). Descabe, nesse sentido, qualquer pretensão de fazer com que o contribuinte continue a aproveitar crédito dos recolhimentos relativos ao PIS e à COFINS já não mais admitido pelo art. 31, § 3º, da Lei nº 10.865/04.
Outrossim, destaco já ter o Tribunal Pleno, no julgamento do RE nº 1.043.313/RS, Tema nº 939, de minha relatoria, consignado que o legislador, com base naquela autonomia para tratar do sistema não cumulativo de cobrança da contribuição ao PIS e da COFINS, pode revogar norma legal que previa a possibilidade de apuração de determinados créditos dentro desse sistema, desde que respeitados os princípios constitucionais gerais, como a isonomia e a razoabilidade” (RE 841.979, Rel.
Min. DIAS TOFFOLI). Evidentemente, as discutidas alterações normativas têm por objetivo ajustar o arcabouço legal ao preconizado pelo
C. STF no julgamento do RE 574.706, que cristalizou o Tema 69/STF definindo que “O ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da COFINS”, ainda que não se possa confundir o assunto, porquanto não se cuida de definição de base de cálculo, mas, isto sim, da previsão de créditos para a sistemática não cumulativa. Nessa seara, também está contemplada a obediência ao disposto no artigo 111, I, do Código Tributário Nacional (CTN), que preconiza que a legislação fiscal deve ser adotada literalmente na exclusão do crédito tributário, não cabendo a interpretação extensiva ou a acepção de conceitos estanques ou apartados do sistema, sempre considerado como um todo coeso.
Ademais, as alterações da ordem jurídica com estatura de lei devem ser observadas pelo Poder Executivo, que exerce o poder regulamentar atento ao estritamente disposto pela lei, em homenagem ao princípio da legalidade administrativa e à hierarquia das normas, revogando-se, automaticamente, eventuais normativos infralegais que contemplavam a inclusão do ICMS nos créditos do PIS e da COFINS.
2. Da anterioridade nonagesimal Ainda sob a abordagem do processo legislativo, a questão espraia-se na seara do princípio da anterioridade nonagesimal, previsto pelo artigo 195, § 6º, da CR, na medida em que, tendo em vista a ausência de conversão da MP n. 1.159, de 12/01/2023, estar-se-ia evidenciando a interrupção do ciclo de 90 (noventa) dias, mínimo período para início da exigência preconizada, porque mais gravosa ao contribuinte, de forma a exigir o reinício da contagem do prazo nonagesimal.
Essa interpretação, contudo, não tem amparo jurídico válido, pois, a despeito de ter sido revogada a MP 1.159, de 12/01/2023, as normas por ela veiculadas quanto à restrição da inclusão do ICMS nos créditos do PIS e da COFINS, que ainda estavam em vigor, passaram a gerar os seus efeitos, sem solução de continuidade, no bojo da Lei n. 14.592, de 30/05/2023, por meio da qual foram novamente veiculadas de forma idêntica.
Sobre esse assunto, seria possível realizar uma distinção ampliativa para fins de aplicar ao presente caso a compreensão firmada pelo
C. Supremo Tribunal Federal (STF), segundo a qual, admite-se a inserção de emenda parlamentar no processo legislativo de conversão de medida provisória em lei, contanto que a matéria tenha conteúdo temático semelhante àquele veiculado pelo objeto originário da medida provisória, o que não causaria violação ao princípio democrático e o devido processo legislativo, insculpidos nos artigos 1º, caput, parágrafo único, 2º, caput, 5º, caput, e LIV, da CR.
Precedente: (ADI 5127, Rel. Min. ROSA WEBER, Relator p/ Acórdão Min. EDSON FACHIN, Tribunal Pleno, j. 15/10/2015, publ. 11/05/2016). Assim, considerando-se que a matéria tratada na MP 1.147, de 20/12/2022, tem pertinência àquela inserta na MP n. 1.159, de 12/01/2023, eis que ambas cuidaram de matéria tributária relacionada às contribuições do PIS e da COFINS, não se verifica violação ao princípio democrático e ao devido processo legislativo.
A partir dessa relação de complementariedade entre ambas as medidas provisórias, exsurge que a mesma norma veiculada pela MP n. 1.159, de 12/01/2023 passou a viger a partir da Lei n. 14.592, de 30/05/2023, razão por que também estaria atendido o princípio da anterioridade nonagesimal, cujo objetivo precípuo é a efetividade do princípio da segurança jurídica e da certeza do direito, não havendo que se cogitar de surpresa para os contribuintes, porquanto era de conhecimento de todos que a inclusão do ICMS nos créditos do PIS e da COFINS, antes possível, passou a ser vedada, por força do artigo 3º da MP n. 1.159, de 12/01/2023, a partir “do primeiro dia do quarto mês subsequente ao de sua publicação”.
Dessa forma, a nova sistemática começa a gerar efeitos no Sistema Tributário Nacional a partir de 01/05/2023. Portanto, ainda na fase de vigência da MP n. 1.159, de 12/01/2023, prorrogada uma única vez, consoante os §§ 3º e 7º do artigo 62 da CR com redação da EC n. 32/2001. Sob essa perspectiva, as normas que preveem a vedação à inclusão do ICMS nos créditos do PIS e da COFINS, inicialmente veiculadas pela MP n. 1.159, de 12/01/2023, foram abarcadas pela redação da Lei n. 14.592, de 30/05/2023, que oficialmente revogou a medida provisória em questão, na forma de seu artigo 14, inciso II, mas, repetiu em seu bojo as normas revogadas, alterando apenas o veículo por meio da qual foram previstas.
Nessa senda, não merece repulsa a disciplina da exclusão do ICMS dos créditos do PIS e da COFINS, introduzida na ordem jurídica por meio de medida provisória, cujos enunciados normativos foram, ato contínuo, veiculados pela Lei n. 14.592, de 30/05/2023, que acabou por albergar o prazo de noventa dias, imprescindível à observância do princípio da anterioridade nonagesimal, contado da publicação da MP n. 1.159, de 12/01/2023.
Ressalte-se, ainda, que a apreciação dos pressupostos de relevância e urgência para a edição da medida provisória é reservada ao Poder Executivo, não cabendo ao Poder Judiciário, em princípio, adentrar no mérito administrativo e em tema de caráter subjetivo. De todo o exposto, não cabe cogitar de mácula à Constituição da República em decorrência da edição da Medida Provisória 1.159, de 12/01/2023, nem tampouco da Lei n. 14.592, de 30/05/2023, que alteraram o regime não cumulativo do PIS e da COFINS, inserto nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, a fim de determinar a exclusão dos créditos de ICMS na apuração dessas contribuições.
Esse é o entendimento professado por esta E. Quarta Turma: AGRAVO DE INSTRUMENTO. TRIBUTÁRIO. MP 1.159/23 CONVERSÃO NA LEI 14.592/23. PIS E COFINS. APROVEITAMENTO DE CRÉDITOS. PREVISÃO TAXATIVA. EXCLUSÃO DO VALOR DO ICMS INCIDENTE SOBRE A OPERAÇÃO DE AQUISIÇÃO. LEGALIDADE.
1. O PIS e a Cofins têm por fato gerador a ocorrência mensal de faturamento ou de receita. A base de cálculo é o valor total do faturamento/receita, com as exclusões legais expressamente admitidas.
2. O legislador constituinte derivado não estabelece parâmetros específicos do modelo de não cumulatividade a ser adotado por esses tributos, ao contrário, para o PIS e para a Cofins a Constituição Federal somente menciona que cabe à lei definir quais os setores poderão recolher as contribuições de forma não cumulativa, sem fazer referência de como a não cumulatividade se opera.
3. O e. Supremo Tribunal Federal, no julgamento do Tema de Repercussão Geral n.º 756 (RE n.º 841.979), firmou tese no sentido de que “o legislador ordinário possui autonomia para disciplinar a não cumulatividade a que se refere o art. 195, § 12, da Constituição, respeitados os demais preceitos constitucionais, como a matriz constitucional das contribuições ao PIS e COFINS e os princípios da razoabilidade, da isonomia, da livre concorrência e da proteção à confiança”.
Veja-se que o caso é diferente do que ocorre com o IPI e com o ICMS, para os quais há previsão específica acerca de como se opera a não cumulatividade nos arts. 153, § 3º, II1 , e 155, § 2º, I2 , respectivamente, da Constituição Federal.
4. Uma vez que a não cumulatividade deve obedecer aos contornos dados pela Lei, esses contornos podem ser modificados por Lei ou Medida Provisória, na forma da Constituição Federal, como ocorreu ao se editar a MP nº 1.159/23, posteriormente convertida em lei, obedecendo normalmente o rito e as competências dadas pela Constituição Federal.
5. Sobre a possibilidade de medida provisória ser instrumento idôneo para instituir ou majorar tributos o E. Supremo Tribunal Federal já se manifestou no sentido de não haver qualquer restrição em relação à matéria (RE 146.733/SP, RE 138.284/CE e RE 181.664/RS).
6. Observa-se que a Lei nº 14.592/23 estabeleceu que o ICMS não se inclui na base de cálculo, mas também não é considerado na hora da tomada de crédito, tratando-se de uma alteração legislativa regular, não tendo nada de arbitrária ou abusiva, como alega a agravante. Ora, se o valor do ICMS não gera ônus, também não tem porque gerar bônus, tratando-se de medida de perfeita justiça fiscal.
7. Quanto ao argumento de que a referida Medida Provisória alterou a Instrução Normativa 2.121/22, que havia previsto a inclusão do ICMS na tomada dos créditos do PIS e da Cofins, sem razão a agravante, considerando que a norma infralegal exarada pela Receita Federal é inferior à lei e pelo princípio da hierarquia das leis, a Lei sempre prevalece sobre qualquer norma infralegal que eventualmente a contradiga.
8. Agravo de instrumento desprovido. (TRF 3ª Região, 4ª Turma, AI - AGRAVO DE INSTRUMENTO - 5021556-45.2023.4.03.0000, Rel. Desembargador Federal MARCELO MESQUITA SARAIVA, julgado em 22/10/2024, Intimação via sistema DATA: 04/11/2024) TRIBUTÁRIO. AGRAVO DE INSTRUMENTO. INDEFERIMENTO DE LIMINAR EM MANDADO DE SEGURANÇA. MEDIDA PROVISÓRIA 1.159/23 CONVERTIDA NA LEI 14.592/23. EXCLUSÃO DO ICMS NA BASE DE CÁLCULO DO PIS/COFINS.
LEGALIDADE. RECURSO IMPROVIDO.
1. A medida provisória é instrumento idôneo para instituir ou majorar tributos, tendo em vista que a Constituição Federal, ao prevê-la como ato normativo primário, antes do advento da Emenda Constitucional nº 32 de 2001, não impôs qualquer restrição em relação à matéria. Jurisprudência do STJ.
2. A Medida Provisória nº 1.159/23, convertida na Lei 14.592/23, alterou a Lei nº 10.637/2002 e a Lei nº 10.833/2003, para excluir o ICMS da incidência e da base de cálculo dos créditos da COFINS e PIS.
3. A Medida Provisória nº 1.159/23 não está revogando uma isenção concedida por prazo certo e sob determinadas condições. Logo, é inaplicável o disposto no artigo 178 do CTN.
4. Agravo de instrumento improvido. (TRF 3ª Região, 4ª Turma, AGRAVO DE INSTRUMENTO - 5025362-88.2023.4.03.0000, Rel. Desembargador Federal MONICA AUTRAN MACHADO NOBRE, julgado em 20/02/2024, Intimação 22/03/2024) No mesmo sentido o entendimento das Terceira e Sexta Turmas, consoante os seguintes precedentes: AGRAVO INTERNO. TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. MANDADO DE SEGURANÇA. EXCLUSÃO DO ICMS NA APURAÇÃO DOS CRÉDITOS DO PIS E DA COFINS.
LEGALIDADE. AUSÊNCIA DE ILEGALIDADE OU ABUSO DE PODER.
DECISÃO
MONOCRÁTICA TERMINATIVA MANTIDA. AGRAVO INTERNO DESPROVIDO.
1 - O agravo interno tem o propósito de submeter ao órgão colegiado o controle da extensão dos poderes do relator e, bem assim, a legalidade da decisão monocrática proferida.
2 - A discussão, no caso em apreço, não gira em torno da base de cálculo a ser considerada na apuração do valor devido pela empresa a título de PIS e COFINS; o que pretende a recorrente é questionar a legitimidade da exclusão do ICMS - Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação -, promovida por meio da edição da Medida Provisória nº 1.159/2023 (que, por sua vez, modificou as Leis 10.637/2002 e 10.833/2003) na apuração dos créditos do PIS e da COFINS.
3 - Na qualidade de pessoa jurídica submetida ao regime não-cumulativo, a apelante pretende a manutenção de benefício fiscal que usufruía antes da alteração legislativa que determinou a exclusão do ICMS na apuração dos créditos de PIS e COFINS, na forma estabelecida pelas Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, respectivamente. É o cenário que se estabeleceu após a edição da Medida Provisória nº 1.159/2023.
4 -
Registre-se que, diversamente da não-cumulatividade prevista constitucionalmente em relação ao ICMS e ao IPI, aquela aplicável às contribuições ao PIS e COFINS depende de previsão legal e pode beneficiar distintos setores da atividade econômica, conforme disposto no § 12 do artigo 195 da Constituição, incluído pela Emenda Constitucional n.º 42/03. Não se trata, portanto, de um direito individual do contribuinte de somente pagar o tributo se observada a não-cumulatividade, na medida em que o dispositivo constitucional apenas conferiu ao legislador a faculdade de instituir a não-cumulatividade, podendo, inclusive, adotar como critério diferenciador o setor da atividade econômica atingido, sem que isso implique em ofensa à isonomia.
5 - Nesse sentido, o e. Supremo Tribunal Federal, no julgamento do Tema de Repercussão Geral n.º 756 (RE n.º 841.979), firmou tese no sentido de que “o legislador ordinário possui autonomia para disciplinar a não cumulatividade a que se refere o art. 195, § 12, da Constituição, respeitados os demais preceitos constitucionais, como a matriz constitucional das contribuições ao PIS e COFINS e os princípios da razoabilidade, da isonomia, da livre concorrência e da proteção à confiança”.
6 - Ainda, na exclusão do crédito tributário a legislação fiscal deve ser adotada literalmente (artigo 111, I, do CTN), o que não autorizaria interpretação extensiva.
7 - Os créditos que podem ser descontados são previstos taxativamente pela legislação infraconstitucional, cujo critério de eleição depende da vontade do legislador, ou seja, a tributação submete-se à conveniência e oportunidade do ato, de sorte que somente nos casos em que o comando legal apresentar inconstitucionalidade objetiva poderá o Judiciário declarar sua invalidade.
8 - Assim, na apuração tributária, somente é cabível o aproveitamento de créditos pelo contribuinte naquelas situações expressamente previstas na lei.
9 - E, conforme explicitado anteriormente, o art. 3º, §2º, III, das Leis n.ºs 10.637/02 e 10.833/03 estabelecem que não dará direito ao aproveitamento de créditos o valor do ICMS que tenha incidido sobre a operação de aquisição.
10 - É bem verdade que a exclusão dos créditos de PIS e COFINS sobre ICMS sobreveio por meio da edição de Medida Provisória, a qual sinaliza a política tributária adotada pelo Poder Executivo na atualidade. No entanto, resta pacífica a possibilidade de instituição de tributo por meio de Medida Provisória, consequentemente, do que também decorre qualquer irregularidade quanto à previsão trazida pela MP nº 1.159/2023.
11 -
Registre-se, inclusive, que a apreciação dos pressupostos de relevância e urgência para a edição da Medida Provisória é reservada ao Poder Executivo, não cabendo ao Poder Judiciário, em princípio, imiscuir-se no mérito administrativo e em tema de caráter claramente subjetivo.
12 - Além disso, não há qualquer elemento que revele ofensa aos princípios constitucionais e tributários, tendo sido observado, em particular, o princípio da anterioridade nonagesimal na adoção da medida provisória, de modo que não se vislumbra qualquer indicativo que autorize o Judiciário a substituir tarefa que incumbe aos demais Poderes, usurpando competência que não lhe cabe.
13 - Também desarrazoado invocar suposto descumprimento do princípio da anterioridade nonagesimal após a publicação da Lei nº 14.592/2023. Explica-se. A MP nº 1.159, de 12/01/2023, particularmente no tocante à exclusão do valor “do ICMS que tenha incidido sobre a operação de aquisição” na apuração dos créditos de PIS e COFINS, estabeleceu que os seus efeitos somente seriam produzidos a partir do primeiro dia do quarto mês subsequente ao de sua publicação (art. 3º, I).
Consoante Ato Declaratório do Presidente da Mesa do Congresso Nacional nº 40, de 2023, a referida MP “teve seu prazo de vigência encerrado no dia 1º de junho de 2023”. A Lei nº 14.592/2023, por sua vez, foi publicada em 30/05/2023 e entrou em vigor na data de sua publicação (art. 15).
14 - Portanto, antes da edição do referido diploma legislativo, o contribuinte já tinha conhecimento da alteração promovida pela Medida Provisória. Com a sua mera reprodução por meio da Lei nº 14.592/2023, após mais de quatro meses, com o mesmo teor da MP nº 1.159 – que ainda estava vigente-, não faz sentido se exigir novo respeito ao princípio da anterioridade nonagesimal, já que não houve qualquer surpresa ao contribuinte.
Nesse mesmo raciocínio: STF. Plenário. RE 568503/RS, rel. Min. Cármen Lúcia, julgado em 12/2/2014.
15 - Destaca-se, ainda, a possibilidade de apresentação de Emenda parlamentar durante o processo legislativo de conversão de Medida Provisória em lei, desde que tenha pertinência temática ao objeto originário, ou seja, o tema inserido pelo Legislativo por meio de novos dispositivos deve estar relacionado ao assunto tratado na MP (STF. Plenário. ADI 5127/DF, rel. orig. Min. Rosa Weber, red. p/ o acórdão Min.
Edson Fachin, julgado em 15/10/2015).
16 - Quanto a esse aspecto, a Lei nº 14.592/23 - fruto da conversão da MP n.º 1.147/23 que inicialmente tratou sobre o benefício de redução de alíquotas do PIS e COFINS -, em razão de Emenda parlamentar, também dispôs sobre o tema da exclusão do ICMS para fins de apuração do crédito das mesmas contribuições (originariamente previsto na MP nº 1.159/2023, posteriormente revogada pela Lei nº 14.592/23), o que evidencia a correlação dos assuntos disciplinados, desta feita, sem que se possa cogitar de qualquer irregularidade, ante a clara distinção do famigerado contrabando legislativo que se pretende coibir.
17 - Inclusive o processo legislativo da MP n.º 1.147/23 é respaldado pelo Ato do Presidente do Congresso Nacional nº 01/2023, do que decorreu autorização para que fosse proferido parecer de Plenário, por parlamentar designado na forma regimental, em substituição à Comissão Mista, para as Medidas Provisórias editadas antes do dia 01/01/2023. Ao estender aludida regra somente até o fim do ano de 2022 – ano em que se verificou formalmente o encerramento da situação de emergência em Saúde Pública de importância nacional-, o normativo expressa a sua excepcionalidade, com a extensão da duração inicial do Ato Conjunto das Mesas da Câmara dos Deputados e do Senado Federal nº1/2020, mas de forma limitada e dentro de um mesmo contexto prático ainda virulento, o que se afigura razoável, sem que se considere qualquer mácula ao processo legislativo.
18 - O processo legislativo ordinário se sobrepõe à atividade legislativa excepcional do Poder Executivo. O Congresso Nacional possui como missão primária decidir a respeito da normatividade daquilo que vai ser trazido para o ordenamento pátrio, não se encontrando limitado aos requisitos da relevância e urgência que norteiam a atividade legislativa atípica do Executivo Federal. Por outro lado, a Lei nº 14.592/23, promulgada em 30/05/2023, faz expressa menção à revogação da MP nº 1.159/2023.
Somente após mais de 15 (quinze) dias da sua revogação, em 16/06/2023, referida Medida Provisória teve sua caducidade reconhecida pelo Presidente da Mesa do Congresso Nacional, quando, aliás, já se encontrava revogada, de modo que, também sob esse aspecto, não se vislumbra qualquer vício no processo legislativo e tampouco a aventada violação a quaisquer princípios constitucionais.
19 - HÁ que se ponderar que a Medida Provisória nº 1.159/2023 não tratou de regular a fixação da base de cálculo do ICMS – a ensejar, nesse caso, eventual ofensa ao texto constitucional – mas tão somente tratou da incidência e forma de cálculo dos créditos do PIS e da COFINS.
20 - A Constituição estabelece que a seguridade social será financiada por toda a sociedade mediante recursos, dentre outros, provenientes das contribuições do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei (artigo 195, I).
21 - Até a vigência da Emenda Constitucional n.º 20/1998 essa contribuição incidia sobre a folha de salários, o faturamento e o lucro; posteriormente, passou a incidir sobre a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício (artigo 195, I, a, CF), sobre a receita ou o faturamento (alínea b) e sobre o lucro (alínea c).
22 - A contribuição para o Programa de Integração Social – PIS foi instituída pela Lei Complementar n.° 7/70, visando promover a integração do empregado na vida e no desenvolvimento das empresas. A Contribuição Social para Financiamento da Seguridade Social – COFINS foi instituída pela Lei Complementar n.° 70/91, com destinação exclusiva às despesas com atividades-fins das áreas de saúde, previdência e assistência social.
23 - As empresas tributadas pelo regime da Lei n.° 9.718/98 têm como fato gerador e base de cálculo do PIS e COFINS seu faturamento, entendido na qualidade de espécie de receita, cuja ordem é operacional. JÁ as empresas tributadas pelo regime das Leis n.°s 10.637/02 e 10.833/03 (regime não-cumulativo) têm como fato gerador e base de cálculo a totalidade de suas receitas e não apenas aquelas consideradas “faturamento”; independentemente de constar no texto destas normas que o fato gerador “é o faturamento mensal” e a base de cálculo “é o valor do faturamento”, a definição apresentada para faturamento (o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil, compreendida a receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela empresa) é incontestavelmente a do gênero “receita”, que é absolutamente compatível com a EC n.° 20/98.
24 - Em momento algum, as normas constitucionais ou infraconstitucionais relativas ao PIS e à COFINS determinam que, na incidência tributária, sejam descontados “o cálculo dos créditos de PIS e COFINS sobre o valor do bem”. Reforça-se, como acima mencionado, que a incidência tributária se dá sobre “receita”, tratando-se de opção do legislador estabelecer a possibilidade de aproveitamento dos créditos, inclusive no tocante ao pagamento de tributos.
25 - E, nesse sentido, a Medida Provisória não apresenta ofensa ao art. 110 do Código Tributário Nacional, justamente porque não alterou“a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias”.
26 - De se notar que não se está aqui a fazer qualquer “paralelismo” com o julgamento do Recurso Extraordinário n.º 574.706/PR, com reconhecimento de repercussão geral (tema n.º 69), no qual o e. STF firmou tese no sentido de que “o ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da Cofins” (j. 15.03.2017), porquanto, de fato, este nada refere acerca da apuração dos créditos de tais contribuições.
27 - Apenas se reconhece a higidez da norma que previu a exclusão do ICMS na apuração dos créditos de PIS e COFINS, o que se mostra suficiente para demonstrar que a apelante não faz jus ao aproveitamento de créditos na forma aqui vindicada.
28 - Não demonstrado qualquer abuso ou ilegalidade na decisão recorrida, de rigor sua manutenção.
29 - Agravo interno desprovido. (TRF 3ª Região, 3ª Turma, ApCiv - APELAÇÃO CÍVEL - 5011272-93.2023.4.03.6105, Rel. Desembargador Federal CARLOS EDUARDO DELGADO, julgado em 11/11/2024, Intimação via sistema DATA: 12/11/2024) PROCESSUAL CIVIL. APELAÇÃO. MANDADO DE SEGURANÇA. TRIBUTÁRIO. ICMS. APROVEITAMENTO DE CRÉDITOS. PIS. COFINS. VEDAÇÃO. MP 1.159/2023. LEI 14.592/2023. VALIDADE. PRINCÍPIO DA NÃO-CUMULATIVIDADE.
OFENSA NÃO CARACTERIZADA.
1. A MP nº 1.159/2023, em seu teor, alterou o art. 3º das Leis nºs. 10.637/2002 e 10.833/2003, para excluir o ICMS da base de cálculo dos créditos do PIS e da COFINS. Após, a Lei nº 14.592/2023, em seus arts. 6º e 7º, manteve tal sistemática, vedando, a partir de 01/05/2023, a inclusão do valor do ICMS na apuração dos créditos das citadas contribuições, dispondo ainda que ficavam convalidados os atos praticados com base nos arts. 1º e 2º da MP nº 1.159/2023 (art. 14, II).
2. Não se antevê vícios formais nas disposições estabelecidas pela Lei nº 14.592/2023, quando inseriu em seu teor as alterações perpetradas pela MP nº 1.159/2023, chancelando seus efeitos, mormente porque não trouxe questão estranha daquela de que se originou (MP nº 1.147/2022); ao contrário restou mantida a coerência das matérias ali tratadas, quais sejam, disposições acerca de benefício fiscal.
3. Não houve ofensa ao princípio da anterioridade, a se considerar o disposto no art. 14 da Lei nº 14.592/2023, que convalidou os atos praticados com base na MP nº 1.159/2023, esta publicada em 12/01/2023, com efeitos a partir do primeiro dia do quarto mês subsequente ao de sua publicação, ou seja, a partir de 01/05/2023, portanto, em estrita observância à anterioridade nonagesimal.
4. A não-cumulatividade aplicável às contribuições do PIS e da COFINS, depende de expressa previsão legal, a teor do que prescreve o art. 195, § 12, da CF, logo, competindo ao legislador ordinário estipular a natureza dos valores passíveis de gerar créditos, a forma de apuração e ainda as hipóteses que não permitem a utilização para apropriação dos créditos. Precedentes do E. STJ e do E. STF (Tema 756)
5. A exclusão do ICMS na apuração dos créditos do PIS e da COFINS, conforme estipulado pela Lei nº 14.592/2023, não implica ofensa ao princípio da não-cumulatividade, traduzindo-se em consequência lógica do entendimento exarado pelo E. Supremo Tribunal Federal no RE 574.706/PR (Tema 69), que determina a exclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS. Precedentes desta E. Corte.
6. Preliminar rejeitada. Apelação desprovida. (TRF 3ª Região, 6ª Turma, ApCiv - APELAÇÃO CÍVEL - 5005713-61.2023.4.03.6104, Rel. Desembargador Federal LUIZ ALBERTO DE SOUZA RIBEIRO, julgado em 25/10/2024, Intimação via sistema DATA: 04/11/2024)
Posto isso, é de rigor a manutenção da r. sentença recorrida. Dispositivo
Ante o exposto, nego provimento à apelação da impetrante, nos termos da fundamentação. É o voto. E M E N T A TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. PIS E COFINS. EXCLUSÃO DO VALOR DO ICMS INCIDENTE SOBRE A APURAÇÃO DOS CRÉDITOS. LEGALIDADE TRIBUTÁRIA. ANTERIORIDADE NONAGESIMAL. MEDIDA PROVISÓRIA. LEGALIDADE.
1. O cerne da lide diz respeito à discussão da técnica da não cumulatividade, prevista no artigo 195, § 12, da Constituição da República (CR), aplicável à Contribuição ao Programa de Integração Social (PIS), instituída pela Lei Complementar n. 7, de 07/09/1970, e à Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS), criada pela Lei Complementar n. 70, de 30/12/1991; referindo-se, propriamente, à exclusão do Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS) da apuração dos créditos das referidas contribuições sociais.
2. A questão, no caso em testilha, gravita em torno da constitucionalidade dos artigos 3º, § 2º, inciso III, das Leis n.s 10.637/2002 e 10.833/2003, cujos enunciados foram incluídos pela Medida Provisória (MP) n. 1.159, de 12/01/2023, e, posteriormente, pela Lei n. 14.592, de 30/05/2023, com o fito de alterar a sistemática da não cumulatividade do PIS e da COFINS, passando a vedar a inclusão do valor de ICMS no cômputo dos créditos das referidas contribuições sociais.
3. Quanto ao princípio da legalidade tributária formal, há que se afastar, desde logo, a alegação de violação à constitucionalidade, por eventual violação do artigo 150, inciso I, da CR, calcada na veiculação da exclusão do ICMS dos créditos do PIS e da COFINS por medida provisória, porquanto a regulamentação por esse instrumento normativo é válida para o caso.
4. No que toca à disciplina por lei ordinária do princípio da não cumulatividade tributária aplicada às contribuições do PIS e da COFINS, na forma do artigo 195, I, b, e § 12, da CR, não há que se cogitar, tampouco, de que teria malferido o princípio da legalidade tributária material.
5. Considerando-se que a matéria tratada na MP 1.147, de 20/12/2022, tem pertinência àquela inserta na MP n. 1.159, de 12/01/2023, eis que ambas cuidaram de matéria tributária relacionada às contribuições do PIS e da COFINS, não se verifica violação ao princípio democrático e ao devido processo legislativo.
6. Não merece repulsa a disciplina da exclusão do ICMS dos créditos do PIS e da COFINS, introduzida na ordem jurídica por meio de medida provisória, cujos enunciados normativos foram, ato contínuo, veiculados pela Lei n. 14.592, de 30/05/2023, que acabou por albergar o prazo de noventa dias, imprescindível à observância do princípio da anterioridade nonagesimal, contado da publicação da MP n. 1.159, de 12/01/2023.
7. Não cabe cogitar de mácula à Constituição da República em decorrência da edição da Medida Provisória 1.159, de 12/01/2023, nem tampouco da Lei n. 14.592, de 30/05/2023, que alteraram o regime não cumulativo do PIS e da COFINS, inserto nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, a fim de determinar a exclusão dos créditos de ICMS na apuração dessas contribuições.
8. Apelação da impetrante desprovida.
ACÓRDÃO
Vistos e relatados estes autos em que são partes as acima indicadas, a Quarta Turma, à unanimidade, decidiu negar provimento à apelação da impetrante, nos termos do voto da Des. Fed. LEILA PAIVA (Relatora), com quem votaram o Juiz Fed. Conv. ROBERTO JEUKEN e a Des. Fed. MÔNICA NOBRE. Ausente, justificadamente, por motivo de férias, o Des. Fed. ANDRÉ NABARRETE (substituído pelo Juiz Fed. Conv. ROBERTO JEUKEN) , nos termos do relatório e voto que ficam fazendo parte integrante do presente julgado.
LEILA PAIVA DESEMBARGADORA FEDERAL
