5014652-18.2018.4.03.6100

PODER JUDICIÁRIO Tribunal Regional Federal da 3ª Região 2ª Turma APELAÇÃO CÍVEL (198) Nº 5014652-18.2018.4.03.6100 RELATOR: Gab.

06 - DES. FED. CARLOS FRANCISCO

APELANTE: ASSOCIACAO DE ARTE E ENSINO SUPERIOR Advogado do(a)

APELANTE: RICARDO ALESSANDRO CASTAGNA - SP174040-A

APELADO: UNIAO FEDERAL - FAZENDA NACIONAL OUTROS PARTICIPANTES:

PODER JUDICIÁRIO Tribunal Regional Federal da 3ª Região 2ª Turma APELAÇÃO CÍVEL (198) Nº 5014652-18.2018.4.03.6100 RELATOR: Gab.

06 - DES. FED. CARLOS FRANCISCO APELANTE: ASSOCIACAO DE ARTE E ENSINO SUPERIOR Advogado do(a) APELANTE: RICARDO ALESSANDRO CASTAGNA - SP174040-A APELADO: UNIAO FEDERAL - FAZENDA NACIONAL OUTROS PARTICIPANTES: R E L A T Ó R I O O Exmo. Sr. Desembargador Federal CARLOS FRANCISCO (Relator): Trata-se de apelação interposta por Associação de Arte e Ensino Superior em face de sentença que denegou a segurança, voltada ao reconhecimento de “seu direito líquido e certo em não recolher as contribuições destinadas à seguridade social, quais sejam, contribuições previdenciárias (cota patronal) e destinada a terceiros, a contribuição ao PIS sobre a folha de salários, a COFINS e a CSLL na forma do artigo 195, incisos I e IV e parágrafo 7º da Constituição Federal, c.c. artigo 14 do Código Tributário Nacional, bem como que os efeitos da concessão da segurança retroajam a data da impetração, não se aplicando as restrições do art. 170-A do CTN aos valores que vierem a ser acumulados durante o curso do processo”.

Sustenta o impetrante, em síntese, o preenchimento dos requisitos legais para o gozo do benefício fiscal, os quais estão previstos exclusivamente em Lei Complementar, no caso, o art. 14 do Código Tributário Nacional. Defende que o CEBAS não é documento indispensável ao reconhecimento da imunidade tributária. Subsidiariamente, pugna pela extinção do feito sem julgamento mérito, por ausência de prova pré-constituída.

Com as contrarrazões ao recurso, subiram os autos a esta E. Corte. O Ministério Público Federal ofereceu parecer.

É o breve relatório. Passo a decidir.

PODER JUDICIÁRIO Tribunal Regional Federal da 3ª Região 2ª Turma APELAÇÃO CÍVEL (198) Nº 5014652-18.2018.4.03.6100 RELATOR: Gab.

06 - DES. FED. CARLOS FRANCISCO APELANTE: ASSOCIACAO DE ARTE E ENSINO SUPERIOR Advogado do(a) APELANTE: RICARDO ALESSANDRO CASTAGNA - SP174040-A APELADO: UNIAO FEDERAL - FAZENDA NACIONAL OUTROS PARTICIPANTES: V O T O O Exmo. Sr. Desembargador Federal CARLOS FRANCISCO (Relator): Em vista do previsto no art. 145 e seguintes da Constituição, bem como no Livro Primeiro do Código Tributário Nacional (CTN), tributo é gênero possui as seguintes espécies (quando classificadas pelo fato gerador e pela perspectiva normativa que justifica sua imposição): a) impostos; b) taxas; c) empréstimos compulsórios; d) contribuições, essas últimas integradas por subconjunto de modalidades (contribuições de melhoria, contribuições de intervenção no domínio econômico, contribuições no interesse de categoria profissional ou econômica, contribuição para iluminação pública e contribuições sociais).

Essas espécies possuem subespécies e múltiplas classificações, mas para o que importa a este julgamento, anoto que as contribuições sociais são subdivididas em contribuições para a seguridade social (atreladas ao financiamento da saúde, da previdência e da assistência social) e em contribuições sociais gerais (destinadas a múltiplas finalidades sociais, com exceção da seguridade). A imunidade decorre de regra jurídica constitucional que limita a competência tributária conferida ao ente estatal, representando exclusão de pessoas, bens, atividades e outras bases do campo de incidência do tributo.

Cuidando de contribuições destinadas à seguridade social, o art. 195, § 7º, da Constituição Federal de 1988, confere imunidade pessoal e condicionada às entidades beneficentes de assistência social que colaboram com o Estado, afirmando o primado da solidariedade. As condições formais e materiais, necessárias ao reconhecimento da imunidade, vão ao encontro da postura cooperativa da entidade de assistência social com as necessidades da população carente, e estão descritas no ordenamento constitucional e infraconstitucional.

Nas ADIs 2.028, 2.036, 2.228 e 2.621 (julgadas em 02/03/2017 como ADPFs), no RE 566.622 e no RE 636.941, o E.STF firmou a Tese no Tema 32, a partir da qual “A lei complementar é a forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, 7º, da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por ela observadas”, concluindo também que leis ordinárias podem prescrever aspectos procedimentais relativos à certificação, fiscalização e controle administrativo das entidades beneficentes que queiram desfrutar da desoneração tributária.

Nesses julgados, o E.STF afirmou que a Constituição Federal não reúne elementos discursivos suficientes para dar concretização segura ao que se possa entender por modo beneficente de prestar assistência social visando à desoneração tributária, razão pela qual se faz necessária lei complementar para definir esse modo beneficente de atuação, especialmente quanto às contrapartidas solidárias. Penso que a referência à “lei”, feita no art. 195, § 7º, da Constituição, é previsão específica que tem preferência à exigência de lei complementar para dispor sobre limitação ao poder de tributar contida no art. 146, II e III, do mesmo ordenamento, daí porque leis ordinárias poderiam estabelecer critérios para as contrapartidas solidárias de entidades de assistência social, mas curvo-me ao decidido pelo E.STF no Tema

32. E enquanto não editada essa lei complementar, servirão as disposições do art. 14 do Código Tributário Nacional, recepcionado pelo art. 146, II e III, pelo art. 150, VI, “c” e pelo art. 195, § 7º, todos da Constituição de 1988. Quanto às contrapartidas materiais para a imunidade extraídas do sistema constitucional, a meu ver, instituições de “assistência social” e “entidade beneficente de assistência social”, respectivamente referidas no art. 150, VI, “c”, e no art. 195, § 7º, ambos da ordem de 1988, têm em comum tarefas em favor de necessitados (notadamente a população economicamente hipossuficiente), colaborando com o poder público em múltiplas áreas ao ponto de legitimar a renúncia tributária pela concessão de imunidade.

Por esse motivo, a desoneração tributária tem alcance mais amplo que o significado restrito de “assistência social” na dicção do art. 203 da Constituição, abrangendo atividades beneficentes de saúde, de previdência e de educação (nesse sentido, o RE 636941 RG/RS, julgado pelo E.STF com repercussão geral, Pleno, v.u., Rel. Min. Luiz Fux, j. em 13/02/2014), desde que atuem de modo solidário em favor de necessitados e carentes.

Assim, imunidade está restrita às instituições filantrópicas, porque a noção de beneficência impõe gratuidade nas atividades da entidade voltadas a carentes, e não propósitos empresariais lucrativos. Na Súmula 730 do E.STF restou pacificado que, mesmo para a imunidade dos impostos, a atenção à população carente é relevante (E.STF, Súmula 730: “A imunidade tributária conferida a instituições de assistência social sem fins lucrativos pelo art. 150, VI, c, da Constituição, somente alcança as entidades fechadas de previdência social privada se não houver contribuição dos beneficiários.”), de modo que, com maior razão em temas de seguridade social regidos pela solidariedade social, o empenho no auxílio aos pobres e miseráveis não pode ser superficial ou irrisória quando a entidade pretende deixar de recolher contribuições sociais.

Essas instituições de assistência social podem eventualmente cobrar por suas atividades, mas apenas daqueles que têm meios de pagar suas prestações sem prejuízo de suas condições básicas de vida, e desde que os recursos auferidos com essa cobrança sejam revertidos no atendimento de suas finalidades institucionais, tal como afirmado pelo E.STF na Súmula 724 (“Ainda quando alugado a terceiros, permanece imune ao IPTU o imóvel pertencente a qualquer das entidades referidas pelo art. 150, VI, c, da Constituição, desde que o valor dos aluguéis seja aplicado nas atividades essenciais de tais entidades.”).

Assim, a entidade de assistência social pode operar de modo misto (gratuitamente quando se trata de pessoa carente, e cobrando por suas atividades em outros casos), sem descaracterizar sua condição de beneficente. A proporção da atividade gratuita praticada pela entidade de assistência social deve ser relevante, não podendo se restringir a ínfimos recursos humanos e materiais. Salvo circunstâncias especiais verificados em casos concretos, particularmente acredito que a gratuidade deve envolver, no mínimo, 20% das atividades das instituições de assistência social (medida em face de suas receitas ou de suas prestações), porque essa proporção acaba por vincular parcela importante do patrimônio e de recursos com as finalidades assistenciais que justificam a desoneração tributária.

Os restantes 80% das operações devem gerar recursos para custear os 20% das atividades gratuitas (no mínimo), de modo que todas as operações da instituição ficam direta ou indiretamente comprometidas com a beneficência. Note-se, ainda, que a jurisprudência do E.STF (por exemplo, no RE 70.834/RS) afastou a necessidade de as instituições de assistência social executarem suas atividades com a irrestrita universalidade de destinatários, bastando que estejam abertas para os que integram ou venham integrar o círculo de sua atuação.

Essas condições da imunidade pessoal, extraídas da Constituição, estão refletidas no recepcionado art. 14 do Código Tributário Nacional. O comprometimento patrimonial está positivado expressamente no art. 14, I e II, do Código Tributário Nacional, razão pela qual as entidades de assistência social não podem distribuir qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas (a qualquer título), e devem aplicar integralmente (no Brasil) os seus recursos na manutenção dos seus objetivos institucionais.

O inciso III desse mesmo art. 14 do Código Tributário Nacional impõe requisito formal para viabilizar o controle da atuação solidária das entidades assistenciais, ao exigir escrituração regular de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão. O art. 14, §§ 1º e 2º do CTN, autoriza que a autoridade administrativa competente suspenda a aplicação do benefício em caso de irregularidade, e estabelece que a atuação da entidade assistencial deve estar atrelada, exclusivamente, aos serviços diretamente relacionados com seus objetivos institucionais previstos nos respectivos estatutos ou atos constitutivos.

Tendo em vista que imunidade tributária é restrição constitucional a campo de incidência por ela mesmo estabelecida, não são possíveis interpretações extensivas dos preceitos que a conferem, motivo pelo qual modalidades diversas de contribuições sociais para a seguridade não são desoneradas pela imunidade pessoal e condicionada prevista no art. 195, § 7º, da Constituição. As contribuições devidas a terceiros (“Sistema S”), incidentes sobre a folha de pagamentos, não têm natureza jurídica de contribuições para a seguridade social, motivo pelo não estão compreendidas pela imunidade prevista no art. 195, §7º da Constituição, mas entidades de beneficentes de assistência social (bem como as que atuam em áreas como saúde e educação) são isentas desses tributos por atos legislativos (art. 150, § 6º da ordem de 1988), mesmo à luz do art. 111 do CTN.

Várias leis ordinárias que tratam das contribuições destinadas a terceiros concedem isenções pessoais e condicionadas para entidades sem fins lucrativos, cujos requisitos formais e materiais são equivalentes os exigidos para a imunidade do art. 195, §7º, da Constituição e ao art. 14 do CTN. Para legitimar a renúncia tributária, a entidade beneficente deve colaborar com o poder público no atendimento da população carente, embora possa cobrar valores e ter lucro para revertê-los às prestações gratuitas (tal como decidiu o E.STF em se tratando de imunidade, Súmulas 724 e 730).

A proporção da gratuidade não pode ser ínfima, devendo envolver, no mínimo, 20% das atividades das instituições (medida em face de suas receitas ou de suas prestações), salvo circunstâncias especiais verificados em casos concretos. Sobre contribuições devidas ao Salário-Educação, o art. 1º, § 1º, da Lei nº 9.766/1999 concede isenção pessoal e condicionada ao cumprimento de requisitos do art. 55 da Lei nº 8.212/1991 (atualmente tratado pela Lei nº 12.101/2009): Art. 1o A contribuição social do Salário-Educação, a que se refere o art. 15 da Lei nº 9.424, de 24 de dezembro de 1996, obedecerá aos mesmos prazos e condições, e sujeitar-se-á às mesmas sanções administrativas ou penais e outras normas relativas às contribuições sociais e demais importâncias devidas à Seguridade Social, ressalvada a competência do Fundo Nacional de Desenvolvimento da Educação - FNDE, sobre a matéria. § 1o Estão isentas do recolhimento da contribuição social do Salário-Educação:

I - a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, bem como suas respectivas autarquias e fundações;

II - as instituições públicas de ensino de qualquer grau;

III - as escolas comunitárias, confessionais ou filantrópicas, devidamente registradas e reconhecidas pelo competente órgão de educação, e que atendam ao disposto no inciso II do art. 55 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991;

IV - as organizações de fins culturais que, para este fim, vierem a ser definidas em regulamento;

V - as organizações hospitalares e de assistência social, desde que atendam, cumulativamente, aos requisitos estabelecidos nos incisos I a V do art. 55 da Lei no 8.212, de 1991. (...) JÁ o art. 3º, §§ 2º, 5º e 6º da Lei nº 11.457/2007, também se referindo às exigências do art. 55 da Lei nº 8.212/1991 (tema agora tratado na Lei nº 12.101/2009), concede isenção pessoal e condicionada a demais contribuições devidas a terceiros: Art. 3o As atribuições de que trata o art. 2o desta Lei se estendem às contribuiçõs devidas a terceiros, assim entendidas outras entidades e fundos, na forma da legislação em vigor, aplicando-se em relação a essas contribuições, no que couber, as disposições desta Lei. (...) § 2o O disposto no caput deste artigo abrangerá exclusivamente contribuições cuja base de cálculo seja a mesma das que incidem sobre a remuneração paga, devida ou creditada a segurados do Regime Geral de Previdência Social ou instituídas sobre outrasbases a título de substituição. § 5o Durante a vigência da isenção pelo atendimento cumulativo aos requisitos constantes dos incisos I a V do caput do art. 55 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991, deferida pela Instituto Nacional do Seguro Social – INSS, pela Secretaria da Receita Previdenciária ou pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, não são devidas pela entidade beneficente de assistência social as contribuições sociais previstas em lei a outras entidades ou fundos. § 6o Equiparam-se a contribuições de terceiros, para fins desta Lei, as destinadas ao Fundo Aeroviário – FA, à Diretoria de Portos e Costas do Comando da Marinha – DPC e ao Instituto Nacional de Colonização e Reforma Agrária – INCRA a do salário-educação.

Interpretando o alcance da Lei nº 11.457/2007 (inclusive para fins da isenção concedida pelo art. 3º, §§ 2º, 5º e 6º), a redação originária do art. 109 da IN RFB nº 971/2009 não era clara quanto ao alcance da isenção, mas a IN RFB nº 1.071/2010 deu nova redação a esse art. 109 e, especialmente, incluiu o art. 109-A nesse ato normativo fazendário, reconhecendo a concessão de isenção pessoal e condicionada em se tratando de contribuições para terceiros: Art. 109.

Compete à Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB), nos termos do art. 3º da Lei nº 11.457, de 16 de março de 2007, as atividades relativas a tributação, fiscalização, arrecadação e cobrança da contribuição devida por lei a terceiros, ressalvado o disposto no § 1º do art. 111. § 1º Consideram-se terceiros, para os fins deste artigo:

I - as entidades privadas de serviço social e de formação profissional a que se refere o art. 240 da Constituição Federal de 1988, criadas por lei federal e vinculadas ao sistema sindical;

II - o Fundo Aeroviário, instituído pelo Decreto-Lei nº 270, de 28 de fevereiro de 1967;

III - o Fundo de Desenvolvimento do Ensino Profissional Marítimo, instituído pelo Decreto-Lei nº 828, de 5 de setembro de 1969;

IV - o Instituto Nacional de Colonização e Reforma Agrária (Incra), criado pelo Decreto-Lei nº 1.110, de 9 de julho de 1970;

V - o Fundo Nacional de Desenvolvimento da Educação (FNDE), gestor da contribuição social do salário-educação, instituída pela Lei nº 9.424, de 24 de dezembro de 1996. § 2º A contribuição de que trata este artigo sujeita-se aos mesmos prazos, condições, sanções e privilégios das contribuições sociais destinadas ao financiamento da seguridade social, inclusive no que diz respeito à cobrança judicial. § 3º O disposto no caput aplica-se, exclusivamente, à contribuição cuja base de cálculo seja a mesma das que incidem sobre a remuneração paga, devida ou creditada a segurados do RGPS ou instituídas sobre outras bases a título de substituição. § 4º A retribuição pelos serviços referidos no caput será de 3,5% (três inteiros e cinco décimos por cento) do montante arrecadado, salvo percentual diverso estabelecido em lei específica, e será creditada ao Fundo Especial de Desenvolvimento e Aperfeiçoamento das Atividades de Fiscalização (FUNDAF), instituído pelo Decreto-Lei nº 1.437, de 17 de dezembro de 1975. § 5º A contribuição de que trata este artigo é calculada sobre o total da remuneração paga, devida ou creditada a empregados e trabalhadores avulsos, e é devida:

I - pela empresa ou equiparada, de acordo com o código FPAS da atividade, atribuído na forma deste Capítulo;

II - pelo transportador autônomo de veículo rodoviário, na forma do art. 111-I; e

III - pelo segurado especial, pelo produtor rural pessoa física e jurídica, em relação à comercialização da sua produção rural, e pela agroindústria, em relação à comercialização da sua produção, de acordo com as alíquotas constantes do Anexo

IV. Seção II Da Não-Incidência da Contribuição Art. 109-A. Não estão sujeitos à contribuição de que trata o art. 109:

I - órgãos e entidades do Poder Público, inclusive agências reguladoras de atividade econômica;

II - organismos internacionais, missões diplomáticas, repartições consulares e entidades congêneres;

III - Conselho Federal da Ordem dos Advogados do Brasil e Seccionais da OAB;

IV - Conselhos de profissões regulamentadas;

V - instituições públicas de ensino de qualquer grau;

VI - serventias notariais e de registro, exceto quanto à contribuição social do salário-educação;

VII - as entidades a que se refere o inciso I do § 1º do art. 109, constituídas sob a forma de serviço social autônomo, exceto quanto à contribuição social do salário-educação e à contribuição devida ao Incra. (Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1238, de 11 de janeiro de 2012)

VIII - entidades beneficentes de assistência social certificadas na forma da Lei nº 12.101, de 27 de novembro de 2009, e que cumpram os requisitos legais. (...) No mesmo sentido, antes havia a remissão prevista no art. 4º da Lei nº 9.429/1996 (também condicionada ao cumprimento dos requisitos do art. 55 da Lei nº 8.212/1991, agora na Lei nº 12.101/2009), que já alinhava a isenção dessas contribuições às exigências da imunidade das contribuições previdenciárias (art. 195, §7º, da Constituição): Art. 4º São extintos os créditos decorrentes de contribuições sociais devidas, a partir de 25 de julho de 1981, pelas entidades beneficentes de assistência social que, nesse período, tenham cumprido o disposto no art. 55 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991.

Ainda que as isenções pessoais e condicionadas, pertinentes às contribuições devidas a terceiros (“Sistema S”), sejam plenamente subordináveis a requisitos legítimos fixados em lei ordinária (a rigor, não havendo as restrições reconhecidas pelo E.STF no Tema 32), por todo histórico normativo acima descrito, nota-se que essas desonerações sempre estiveram (e ainda estão) atreladas ao cumprimento de requisitos formais e materiais equivalentes aos exigidos para a imunidade do art. 195, §7º, da Constituição e ao art. 14 do CTN, em favor dos mesmos compromissos solidários de atendimento beneficente à população carente.

Havendo judicialização, controvérsias sobre a comprovação do atendimento aos requisitos do art. 14 do CTN geralmente depende de prova pericial, não bastando afirmações genéricas baseadas em cláusulas abstratas de estatutos sociais para o reconhecimento da imunidade, ou referências a balanços sintéticos e certidões de utilidade pública desvinculadas das condições para a desoneração tributária. Por ausência de previsão em lei complementar, certificados expedidos por entidades públicas (p. ex.

CEBAS) não são imprescindíveis ao reconhecimento judicial da imunidade tributária, embora avalizem (com presunção relativa de veracidade e de validade) a adequação da atuação da entidade beneficente de assistência social aos propósitos constitucionais e legais. Note-se que a imunidade e a isenção pessoais e condicionadas exigem cumprimento contínuo dos requisitos cumulativos do art. 14 do Código Tributário Nacional.

Mesmo provimentos judiciais declaratórios da imunidade de entidade beneficente de assistência social não impedem que as autoridades fiscais exerçam seu dever de, periodicamente, confirmarem o cumprimento contínuo dos requisitos cumulativos do art. 14 do CTN. No mesmo sentido, a Súmula 352, do E.STJ, prevê que “A obtenção ou a renovação do Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social (Cebas) não exime a entidade do cumprimento dos requisitos legais supervenientes”, mesmo porque as obrigações de trato sucessivo da imunidade e da isenção condicionadas estão sistematicamente subordinadas à verificação do cumprimento dos requisitos que justificam a desoneração.

Mas também é certo que a Súmula 612 do E.STJ estabelece que “O certificado de entidade beneficente de assistência social (CEBAS), no prazo de sua validade, possui natureza declaratória para fins tributários, retroagindo seus efeitos à data em que demonstrado o cumprimento dos requisitos estabelecidos por lei complementar para a fruição da imunidade.”. E a certificação indicada nesse documento pode ser revista como toda e qualquer outra medida do poder público em caso de vício formal ou material, nos moldes da Súmula 336 e da Súmula 473, ambas do E.STF, e do decidido com repercussão geral no RE 594.296 pelo mesmo Pretório Excelso, Rel.

Min. Dias Toffoli, j. 21/09/2011, DJE de 13/02/2012 (Tema 138 com a seguinte Tese: “Ao Estado é facultada a revogação de atos que repute ilegalmente praticados; porém, se de tais atos já tiverem decorrido efeitos concretos, seu desfazimento deve ser precedido de regular processo administrativo.”). Logo, é imperativo que o poder público faça análise contínua desses aspectos de fato que, por óbvio, não pode ficar restrito apenas ao momento da expedição de certificados de beneficência.

Em suma, para usufruir da imunidade e da isenção pessoais e condicionadas reclamadas pertinentes, respectivamente, a contribuições previdenciárias e devidas a terceiros, a entidade deve cumprir continuamente os seguintes requisitos cumulativos:

1) prestar serviços de assistência social beneficente em proporções substanciais de sua atividade e de seus recursos (o mesmo sendo exigido se a atividade for de saúde ou educação), sem fins lucrativos e voltados à população miserável ou economicamente pobre;

2) não remunerar ou conceder vantagens e benefícios (a qualquer título) a seus diretores, conselheiros, sócios, instituidores ou benfeitores;

3) aplicar, integralmente, seus recursos no atendimento das finalidades assistenciais (de modo direto ou indireto);

4) manter escrituração regular. No presente caso, a parte autora juntou aos autos seu Estatuto Social (ID 153238991), em que constam disposições acerca da finalidade de manutenção dos cursos regulares de ensino de todos os níveis e modalidades, com preferência par o nível superior e para a educação profissional de nível técnico, bem como o desenvolvimento de estudos e pesquisas (art. 1º); aplicação integral do patrimônio e receitas na consecução e manutenção dos objetivos sociais (art. 27); vedação de distribuição de eventuais excedentes operacionais, brutos ou líquidos, dividendos, bonificações, participações ou parcelas de seu patrimônio ou rendas aos associados, diretores, conselheiros, empregados ou doadores (art. 27, parágrafo único); obrigação de (i) “não distribuir qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a título de lucro ou concessão de vantagens ou benefícios a seus instituidores”, (ii) “aplicar, no país, os recursos e excedentes financeiros integralmente na manutenção de seus objetivos institucionais e das finalidades das mantidas”, (iii) “ manter escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão, de acordo com os princípios fundamentais de contabilidade e das Normas Brasileiras de Contabilidade” (art. 29).

Ademais, carreou ao processo Relação de Alunos Bolsistas (ID 153238992, Demonstrações Financeiras (ID 153238993) e Declaração de Imunidade concedida pela Prefeitura Municipal de São Paulo/SP (ID 153238994). Contudo, como anteriormente explanado, a referida documentação, por si, não é suficiente para a atribuição da condição de beneficente à instituição autora, sendo necessária a apresentação de CEBAS expedido pela autoridade competente ou a realização de perícia.

Tratando-se de mandado de segurança, inviável a dilação probatória, revelando-se inadequada a via eleita. O interesse processual (condição necessária para qualquer ação) compõe-se de três elementos: necessidade, utilidade e adequação. Nos termos do art. 5º, LXIX e LXX da Constituição, e da Lei nº 12.016/2009, havendo litígio em mandado de segurança envolvendo matéria de fato, é ônus do impetrante a demonstração do direito líquido e certo por prova pré-constituída que dê contorno claro e inequívoco dos fatos, porque não há fase probatória nessa garantia constitucional marcada pela celeridade.

Portanto, o direito líquido e certo integra o interesse de agir e corresponde à “adequação”, que, se presente na impetração ou após regularização na fase inicial do feito, permite a avaliação do mérito do mandado de segurança (violação a prerrogativas do impetrante praticada, com ilegalidade ou abuso de poder, por autoridade administrativa ou equiparada). Ademais, a prestação jurisdicional não deve analisar hipóteses obscuras ou intuir pedidos, razão pela qual a narrativa da impetração deve ser coerente e devidamente acompanhada da documentação necessária na via mandamental.

Confira-se, nesse sentido, julgados recentes do STJ e desta Corte Regional: “PROCESSO CIVIL. ADMINISTRATIVO. AGRAVO INTERNO NO MANDADO DE SEGURANÇA. INDEFERIMENTO DA INICIAL. INSTRUÇÃO DEFICIENTE DA AÇÃO MANDAMENTAL. AUSÊNCIA DE DOCUMENTOS HÁBEIS A COMPROVAR O SUSCITADO DIREITO LÍQUIDO E CERTO. RECURSO NÃO PROVIDO.

1. A impetração do mandado de segurança exige a demonstração de plano do alegado direito líquido e certo, por meio de prova documental juntada na petição inicial, sendo inadmissível dilação probatória.

2. No caso, a agravante deixou de instruir a ação mandamental com os documentos necessários à demonstração das ilegalidades supostamente ocorridas no processo administrativo disciplinar, o que inviabiliza o processamento da demanda.

3. Com efeito, a documentação juntada pela impetrante - consistente na publicação da portaria demissória no Diário Oficial da União, no comprovante de pagamento de custas processuais, na notificação da impetrada a respeito da instauração do processo administrativo disciplinar e um certificado expedido pela Delegacia da Receita Federal em que congratula a impetrante pelos serviços prestados em 2015 - é insuficiente para demonstrar o descumprimento dos prazos legais para a conclusão do PAD, a aferição da existência ou inexistência de provas bastantes para a aplicação da penalidade de demissão, bem como a fundamentação trazida na decisão administrativa ora impugnada.

4. Da mesma forma, a publicação da penalidade de demissão no Diário Oficial, por sua vez, caracteriza a intimação da servidora a respeito da sanção administrativa que lhe foi aplicada, não tendo sido juntada documentação demonstrando que não houve a constituição de advogado no bojo do processo disciplinar, a justificar a necessidade de outra providência por parte da administração pública para a comunicação dos atos processuais.

5. Agravo interno a que se nega provimento.” (STJ, AINTMS - AGRAVO INTERNO NO MANDADO DE SEGURANÇA - 24961 2019.00.37136-0, Primeira Seção, Rel. Min. Og Fernandes, DJE de 01/07/2019) “PROCESSUAL CIVIL. APELAÇÃO EM MANDADO DE SEGURANÇA. EXISTÊNCIA DE QUESTÃO DE FATO CONTROVERTIDA. NÃO CABIMENTO DO WRIT, DADA A IMPOSSIBILIDADE DE DILAÇÃO PROBATÓRIA. APELAÇÃO E REMESSA OFICIAL PROVIDAS.

1. Na esteira do previsto no art. 5º, LXIX, da Constituição da República, a Lei nº 12.016/09, em seu art. 1º, estabelece como requisito para utilização da via mandamental a existência de direito líquido e certo a ser protegido contra ato emanado de autoridade investida nas atribuições do Poder Público. Caracteriza-se como líquido e certo o direito que prescinde da necessidade de dilação probatória, sendo demonstradas, pelo impetrante, a ocorrência dos fatos e a relação jurídica existente por meio de documentação que possibilite a imediata apreciação da pretensão pelo Juízo (STJ, 1ª Seção, AGRMS 15406, Rel.

Min. Luiz Fux, DJe 26.11.10).

2. Na singularidade, a alegação da União - de que não haveria prova nos autos quanto ao efetivo exercício pela ODEBRECHT S.A. de seu poder para dirigir as atividades sociais e orientar o funcionamento dos órgãos da companhia - torna controversa de modo plausível a situação em que se assenta o suposto direito líquido e certo. HÁ, pois, matéria de fato controvertida como tema subjacente à lide, o que torna impróprio o emprego da via mandamental.

3. Quando o debate envolve matéria de fato controvertida, não há espaço jurídico para o emprego do mandado de segurança (AgRg no RMS 46.201/SP, Rel. Ministro NEFI CORDEIRO, SEXTA TURMA, julgado em 06/10/2016, DJe 25/10/2016), porque "... A ação mandamental exige que a inicial venha acompanhada de prova pré-constituída da existência do direito afirmado, uma vez que não admite dilação probatória" (AgInt no RMS 55.611/BA, Rel.

Ministro FRANCISCO FALCÃO, SEGUNDA TURMA, julgado em 04/09/2018, DJe 11/09/2018). Diversos precedentes.

4. Apelação e remessa oficial providas.” (TRF/3ª Região, ApReeNec 5023228-34.2017.4.03.6100, 6ª Turma, Rel. Des. Fed. Johonson di Salvo, Intimação via sistema 19/12/2019) “PROCESSO CIVIL. TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. ARROLAMENTO DE BENS. RESPONSABILIDADE DOS SÓCIOS. ALEGAÇÃO DE INOBSERV NCIA DOS REQUISITOS LEGAIS. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DO ALEGADO DIREITO LÍQUIDO E CERTO. - Apela o impetrante em face de sentença que denegou a segurança pleiteada com o objetivo de ver declarada de ilegalidade de Termo de Arrolamento de Bens e Direitos contra ele lavrado, referente aos Processos Administrativos Fiscais nºs 19515-723.055/2013-42, 19515-723.056/2013-97 e 19515-723.057/2013-31, alegando, em suma, a existência de restrição ao direito de propriedade, bem assim a inobservância dos requisitos legais na realização do arrolamento, na medida em que o patrimônio da empresa autuada é suficiente à quitação da dívida, conforme comprovado pelo balanço patrimonial colacionado aos autos. - Aduz, ainda, a inexistência de fraude e/ou simulação, bem assim que não restou comprovado, no procedimento administrativo, que tenha agido com excessos de poderes ou infração à lei ou ao estatuto social, não sendo possível, desse modo, ser-lhe atribuída a responsabilidade tributária prevista no inciso III do artigo 135 do CTN. - A matéria discutida já restou aquilatada quando da apreciação de requerimento de concessão de efeito suspensivo formulado nos autos do Agravo de Instrumento nº 0004453-28.2014.4.03.0000, interposto pelo impetrante em face de decisão indeferitória do pleito liminar formulado nestes autos. - Nada obstante tal apreciação tenha se dado em cognição sumária, inerente àquele momento processual, os seus fundamentos permanecem incólumes, motivo pelo qual são adotados como razão de decidir, devendo, desse modo, ser mantida a sentença recorrida que denegou a segurança pleiteada. - Os argumentos trazidos no apelo, que praticamente reprisam aqueles trazidos no aludido agravo de instrumento, em nada infirmam o quanto decidido naquela ocasião. - No que tange à alegação no sentido de que o patrimônio da autuada é suficiente à quitação da dívida, demonstrou-se que os documentos colacionados às fls. 59/61, consubstanciados em meros balanços patrimoniais subscritos por contador da empresa, não são suficientes para ilidir as declarações da autoridade fiscal contidas no Termo de Responsabilidade Tributária, e reproduzidas na decisão acima transcrita, dando conta de inúmeras incongruências constatadas nos documentos fiscais apresentados. - O Termo de Responsabilidade Tributária, documento formulado e subscrito por servidor público é dotado de fé pública, não restando, em momento algum, infirmado pelos elementos colacionados aos autos pelo impetrante. - O mandado de segurança, ação de cunho constitucional, exige a demonstração, de plano, do direito vindicado, é dizer, que não comporta dilação probatória, de modo que, inexistindo comprovação do quanto alegado, como no presente caso, de rigor a denegação da segurança.

Precedentes do

C. STJ. - Apelação a que se nega provimento.” (ApCiv 0002786-40.2014.4.03.6100, 4ª Turma, Rel. Des. Fed. Marli Ferreira, e-DJF3 Judicial 1 de 07/05/2015) Nos termos do art. 485, IV e § 3º do Código de Processo Civil, ante a ausência de pressupostos de constituição e de desenvolvimento válido e regular do processo, o feito deve ser extinto sem resolução de mérito.

Ante o exposto, dou parcial provimento à apelação do impetrante, a fim de julgar extinta a ação mandamental, sem resolução de mérito, ante a inadequação da via processual. E M E N T A TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. ART. 15, §7º, DA CONSTITUIÇÃO. IMUNIDADE PESSOAL E CONDICIONADA. REQUISITOS CUMULATIVOS. CUMPRIMENTO CONTÍNUO. CONTRIBUIÇÕES DEVIDAS A TERCEIROS (SISTEMA “S”). FOLHA DE PAGAMENTO.

ENTIDADE BENEFICENTE DE EDUCAÇÃO. ISENÇÃO PESSOAL E CONDICIONADA. DOCUMENTAÇÃO INSUFICIENTE. DILAÇÃO PROBATÓRIA. IMPOSSIBILIDADE. AUSÊNCIA DE PRESSUPOSTOS DE CONSTITUIÇÃO E DE DESENVOLVIMENTO VÁLIDO E REGULAR DO PROCESSO. EXTINÇÃO DO FEITO SEM RESOLUÇÃO DE MÉRITO. - Cuidando de contribuições destinadas à seguridade social, o art. 195, § 7º, da Constituição Federal de 1988, confere imunidade pessoal e condicionada às entidades beneficentes de assistência social (ainda que atuem em áreas como saúde e educação), cabendo à lei complementar estabelecer as contrapartidas exigidas, sobre o que leis ordinárias apenas podem prescrever aspectos procedimentais relativos à certificação, fiscalização e controle administrativo das entidades beneficentes (E.STF, ADIs 2.028, 2.036, 2.228 e 2.621, julgadas como ADPFs, RE 566.622 e RE 636.941, Tema 32). - Para legitimar a renúncia tributária pela concessão de imunidade, a entidade beneficente deve colaborar com o poder público no atendimento da população carente, embora possa cobrar valores e ter lucro para revertê-los às prestações gratuitas (E.STF, Súmulas 724 e 730).

A proporção da gratuidade não pode ser ínfima e, salvo circunstâncias especiais verificados em casos concretos, deve envolver, no mínimo, 20% das atividades das instituições de assistência social (medida em face de suas receitas ou de suas prestações). As condições da imunidade pessoal, extraídas da Constituição, estão refletidas no recepcionado art. 14 do Código Tributário Nacional. - A imunidade prevista no art. 195, § 7º, da Constituição não alcança contribuições devidas a terceiros (“Sistema S”), incidentes sobre a folha de pagamentos, pois essas exações não têm natureza jurídica de contribuições para a seguridade social, mas entidades de beneficentes de assistência social (bem como as que atuam em áreas como saúde e educação) são isentas desses tributos por atos legislativos (art. 150, § 6º da ordem de 1988). - Várias leis ordinárias que tratam das contribuições destinadas a terceiros concedem isenções pessoais e condicionadas para entidades sem fins lucrativos que colaboram com o poder público.

É o caso das contribuições ao Salário-Educação (art. 1º, § 1º, da Lei nº 9.766/1999) e das demais contribuições devidas a terceiros (art. 3º, §§ 2º, 5º e 6º da Lei nº 11.457/2007), com referência ao art. 55 da Lei nº 8.212/1991 (atualmente tratado pela Lei nº 12.101/2009), cujo alcance foi afirmado pelo art. 109 e pelo art. 109-A, ambos da IN RFB nº 971/2009 (com alterações da IN RFB nº 1.071/2010 e seguintes).

Antes havia a remissão do art. 4º da Lei nº 9.429/1996, que já alinhava a isenção dessas contribuições às exigências da imunidade das contribuições previdenciárias (art. 195, §7º, da Constituição). - Ainda que subordináveis a requisitos legítimos fixados em lei ordinária (a rigor, não havendo as restrições reconhecidas pelo E.STF no Tema 32), essas isenções sempre estiveram (e ainda estão) atreladas ao sucessivo cumprimento de requisitos cumulativos (formais e materiais) equivalentes aos exigidos para a imunidade do art. 195, §7º, da Constituição e ao art. 14 do CTN, em favor dos mesmos compromissos solidários de atendimento beneficente à população carente. - Embora possa cobrar valores e ter lucro para revertê-los às prestações gratuitas (tal como decidiu o E.STF em se tratando de imunidade, Súmulas 724 e 730), a proporção da gratuidade deve envolver, no mínimo, 20% das atividades das instituições (medida em face de suas receitas ou de suas prestações), salvo circunstâncias especiais verificados em casos concretos. - Havendo judicialização, a comprovação do atendimento aos requisitos da imunidade e da isenção geralmente depende de prova pericial, não bastando afirmações genéricas baseadas em cláusulas abstratas de estatutos sociais, ou referências a balanços sintéticos e certidões de utilidade pública desvinculadas das condições para a desoneração tributária.

Por ausência de previsão em lei complementar, não é exigível o CEBAS, embora sua apresentação avalize a adequação da atuação da entidade beneficente de assistência social aos propósitos constitucionais e legais (E.STJ, Súmula 612). - A imunidade e a isenção pessoais e condicionadas exigem cumprimento contínuo dos requisitos cumulativos do art. 14 do Código Tributário Nacional, razão pela qual provimentos judiciais declaratórios da imunidade de entidade beneficente de assistência social não impedem que as autoridades fiscais exerçam seu dever de, periodicamente, confirmarem o cumprimento dos requisitos do art. 14 do CTN, inclusive invalidando certificações irregulares (p. ex., CEBAS) dotadas de presunção relativa de validade e de veracidade (E.STF, Súmulas 336 e 473, e Tema 138, E.STJ, Súmula 352, e art. 14, §§ 1º e 2º do CTN). - No presente caso, a parte autora juntou aos autos seu Estatuto Social, Relação de Alunos Bolsistas, Demonstrações Financeiras e Declaração de Imunidade da Prefeitura Municipal de São Paulo/SP. - Contudo, a referida documentação, por si, não é suficiente para a atribuição da condição de beneficente à instituição autora, sendo necessária a apresentação de CEBAS expedido pela autoridade competente ou a realização de perícia.

Tratando-se de mandado de segurança, inviável a dilação probatória, revelando-se inadequada a via eleita. - O interesse processual (condição necessária para qualquer ação) compõe-se de três elementos: necessidade, utilidade e adequação. Nos termos do art. 5º, LXIX e LXX da Constituição, e da Lei nº 12.016/2009, havendo litígio em mandado de segurança envolvendo matéria de fato, é ônus do impetrante a demonstração do direito líquido e certo por prova pré-constituída que dê contorno claro e inequívoco dos fatos, porque não há fase probatória nessa garantia constitucional marcada pela celeridade. - O direito líquido e certo integra o interesse de agir e corresponde à “adequação”, que, se presente na impetração ou após regularização na fase inicial do feito, permite a avaliação do mérito do mandado de segurança (violação a prerrogativas do impetrante praticada, com ilegalidade ou abuso de poder, por autoridade administrativa ou equiparada).

Ademais, a prestação jurisdicional não deve analisar hipóteses obscuras ou intuir pedidos, razão pela qual a narrativa da impetração deve ser coerente e devidamente acompanhada da documentação necessária na via mandamental. - Nos termos do art. 485, IV e § 3º do Código de Processo Civil, ante a ausência de pressupostos de constituição e de desenvolvimento válido e regular do processo, o feito deve ser extinto sem resolução de mérito. - Apelação do impetrante parcialmente provida.

ACÓRDÃO

Vistos e relatados estes autos em que são partes as acima indicadas, a Segunda Turma decidiu, por unanimidade, dar parcial provimento à apelação, nos termos do relatório e voto que ficam fazendo parte integrante do presente julgado.