MANDADO DE SEGURANÇA COLETIVO (119) Nº 5017166-31.2024.4.03.6100 / 10ª Vara Cível Federal de São Paulo IMPETRANTE: SINDICATO DAS EMPRESAS DETURISMO NO ESTADO DE SAO PAULO Advogados do(a) IMPETRANTE: ALEX DE ARAUJO VIEIRA - SP221544, ARTUR SAHIONE MUXFELDT - SP402306, DANIEL LEIB ZUGMAN - SP343115, FREDERICO SILVA BASTOS - SP345658-B, VICTOR HUGO DI RIBEIRO - SP318474 IMPETRADO: SUPERINTENDENTE DA SUPERINTENDÊNCIA REGIONAL DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL DA 8ª REGIÃO FISCAL (SRRF08/SPO), DELEGADO DA DELEGACIA DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL (DERAT/SPO), UNIAO FEDERAL - FAZENDA NACIONAL FISCAL DA LEI: MINISTERIO PUBLICO FEDERAL - PR/SP S E N T E N Ç A Trata-se de mandado de segurança impetrado pelo SINDICATO DAS EMPRESAS DE TURISMO NO ESTADO DE SÃO PAULO – SINDETUR contra eventual ato praticado pelo SUPERINTENDENTE REGIONLA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL EM SÃO PAULO, objetivando a suspensão da exigibilidade da Contribuição para o Programa de Integração Social (PIS) e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS), com a inclusão dos valores das próprias contribuições em suas respectivas bases de cálculo, bem como seja declarado seu direito à compensação/ restituição dos valores recolhidos, observada a prescrição quinquenal.
Alega a impetrante, em suma, que o PIS e a COFINS não devem compor as suas próprias bases de cálculo, uma vez que o conceito de “receita bruta” não contempla os tributos que incidem sobre esta base econômica, ou seja, nem o ICMS, nem o PIS, nem a COFINS, que se trata de mero ingresso transitório no caixa da impetrante. Sustenta que a inclusão do PIS e da COFINS nas suas próprias bases é inconstitucional, vez que as contribuições não representam nem faturamento nem receita do contribuinte, únicos núcleos materiais previstos pelo art. 195 da CF como passíveis de adoção a título de base de cálculo das contribuições sociais.
Com a petição inicial vieram documentos. Inicialmente, determinou-se a regularização da petição inicial (id 330890502). O pedido liminar foi deferido (id 331150264). Notificada, a autoridade impetrada prestou suas informações, discutindo, preliminarmente, acerca da ilegitimidade passiva em relação aos associados sediados fora da circunscrição da DERAT/SP, e da necessidade de suspensão do processo. No mérito, defendeu a denegação da segurança, ao argumento de regularidade da regra e do procedimento tributário (id 334091116).
O Ministério Público Federal não opinou quanto ao mérito do feito (id 350174117).
É o relatório.
DECIDO. Trata-se de mandado de segurança, objetivando provimento jurisdicional que afaste a inclusão do valor da Contribuição ao Programa de Integração Social (PIS) e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS) nas suas próprias bases de cálculo. Das Preliminares A autoridade coatora, nos termos do § 3º do art. 6º da Lei nº 12.016/2009, é aquela que tenha praticado o ato impugnado ou da qual emane a ordem para a sua prática.
No âmbito do mandado de segurança que discute matéria tributária federal, a jurisprudência é firme ao estabelecer que a autoridade coatora competente é o Delegado da Receita Federal do Brasil do domicílio fiscal do contribuinte. O fundamento para essa delimitação é robusto: cada Delegacia da Receita Federal possui circunscrição territorial definida, dentro da qual exerce, com exclusividade, as atribuições de fiscalização, lançamento e cobrança tributária.
O Delegado da DERAT/São Paulo/SP, portanto, não detém competência legal para praticar atos, revê-los ou determinar sua não prática em relação a contribuintes cujo domicílio fiscal esteja sob a jurisdição de outra delegacia. Aplicando-se essa lógica às ações coletivas, o art. 2º-A da Lei nº 9.494/1997 determina que "a sentença civil prolatada em ação de caráter coletivo proposta por entidade associativa, na defesa dos interesses e direitos dos seus associados, abrangerá apenas os substituídos que tenham, na data da propositura da ação, domicílio no âmbito da competência territorial do órgão prolator".
Conforme destacado em análise doutrinária sobre o tema, essa disposição visa precisamente "demarcar a área de produção dos efeitos da sentença, tomando em consideração o território dentro do qual o juiz tem competência para processamento e julgamento dos feitos". Em outras palavras, os efeitos de um mandado de segurança coletivo em matéria tributária ficam, em regra, restritos à jurisdição da autoridade coatora legitimamente indicada.
No caso dos autos, o Sindicato representa empresas em todo o Estado de São Paulo, que se submetem a diversas Delegacias da Receita Federal com jurisdição em diferentes regiões. O pedido formulado, contudo, dirige-se apenas ao Delegado da DERAT/São Paulo/SP, que não tem como compelir autoridades de outras jurisdições a cumprirem uma ordem judicial ou a se absterem de atos de fiscalização e cobrança em seus respectivos âmbitos de atuação.
Diante do exposto, de rigor o acolhimento (parcial) da preliminar de ilegitimidade passiva. A autoridade impetrada é ilegítima para responder e, principalmente, para cumprir eventual ordem judicial em favor de associados do Impetrante cujo domicílio fiscal não esteja dentro da circunscrição da DERAT/São Paulo/SP. Ainda, não há que se falar em suspensão do feito, tendo em vista a inexistência de decisão nesse sentido no RE nº 1.233.096/RS (tema 1067 - Inclusão da COFINS e da contribuição ao PIS em suas próprias bases de cálculo), afetado ao regime dos recursos repetitivos.
Assim, não havendo mais questões preliminares a serem dirimidas, e estando presentes os pressupostos processuais e as condições para o exercício do direito de ação, passa-se à análise do mérito. Do Mérito Compulsando os autos, observa-se que o cerne da controvérsia veiculada na presente lide cinge-se em analisar se a inclusão do PIS e da COFINS em suas próprias bases de cálculo, ressente, ou não, de inconstitucionalidade.
Observa-se, inicialmente, que o Plenário do Supremo Tribunal Federal, em 15 de março de 2017, por maioria de votos, encerrou a discussão sobre a inclusão ou não do ICMS na base de cálculo da contribuição para o PIS e a COFINS, em sede de repercussão geral, nos autos do RE 574.706, no sentido de que a incorporação do ICMS na base de cálculo das referidas contribuições é inconstitucional. A esse respeito, confira-se o Informativo nº 857 do E.
Supremo Tribunal Federal: REPERCUSSÃO GERAL DIREITO TRIBUTÁRIO - CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS Incidência do ICMS na base de cálculo da contribuição para o PIS e da COFINS - 2 O Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) não compõe a base de cálculo para a incidência da contribuição para o PIS e da COFINS. Com essa orientação, o Tribunal, por maioria, deu provimento a recurso extraordinário no qual se discutia a possibilidade de inclusão do montante do ICMS gerado na circulação de mercadoria ou prestação de serviço no conceito de faturamento para fins de incidência da contribuição para o PIS e da COFINS - v.
Informativo 856. Prevaleceu o voto da ministra Cármen Lúcia (Presidente e relatora). Consignou que a inclusão do ICMS na base de cálculo das referidas contribuições sociais leva ao inaceitável entendimento de que os sujeitos passivos desses tributos faturariam ICMS, o que não ocorre. Assim, enquanto o montante de ICMS circula por suas contabilidades, os sujeitos passivos das contribuições apenas obtêm ingresso de caixa de valores que não lhes pertencem.
Em outras palavras, o montante de ICMS, nessas situações, não se incorpora ao patrimônio dos sujeitos passivos das contribuições, até porque tais valores são destinados aos cofres públicos dos Estados-Membros ou do Distrito Federal. Ponderou, igualmente, que a parcela correspondente ao ICMS pago não tem natureza de faturamento (nem mesmo de receita), mas de simples ingresso de caixa. Por essa razão, não pode compor a base de cálculo da contribuição para o PIS ou da COFINS.
Asseverou que tanto a análise jurídica quanto a contábil do ICMS - ambas pautadas em sua não cumulatividade, principal característica desse tributo - revelam não ser possível incluir o ICMS na base de cálculo da contribuição para o PIS e da COFINS, nem também excluí-lo totalmente. Isso porque, enquanto parte do montante do ICMS é entregue diretamente ao Estado, parte dele mantém-se no patrimônio do contribuinte até a realização de nova operação.
A análise jurídica do princípio da não cumulatividade aplicado ao ICMS, entretanto, leva em consideração apenas o conteúdo normativo do art. 155, § 2º, I, da CF1. Sobre esse aspecto, também com fundamento na doutrina, pontuou que a Constituição, no tocante à compensação, consagrou a ideia de que a quantia a ser desembolsada pelo contribuinte a título de ICMS é o resultado de uma subtração em que o minuendo é o montante de imposto devido e o subtraendo é o montante de imposto anteriormente cobrado ou cobrável.
O realizador da operação ou prestação tem o direito constitucional subjetivo de abater do montante do ICMS a recolher os valores cobrados, a esse título, nas operações ou prestações anteriores. O contribuinte, se for o caso, apenas recolhe aos cofres públicos a diferença resultante dessa operação matemática. Assim, nem todo montante de ICMS é recolhido pelos contribuintes posicionados no meio da cadeia (distribuidor e comerciante), ou seja, parte do valor do ICMS destacado na fatura é aproveitada pelo contribuinte para compensar com o montante do imposto gerado na operação anterior.
Em algum momento, ainda que não exatamente o mesmo, ele será recolhido e, por isso, não constitui receita do contribuinte. Logo, ainda que contabilmente escriturado, não guarda expressa definição constitucional de faturamento para fins de apuração da base de cálculo da contribuição para o PIS e da COFINS, pois o valor do ICMS tem como destino fiscal a Fazenda Pública. Ademais, por ser inviável a apuração do ICMS, considerando-se cada mercadoria ou serviço e a correspondente cadeia, adota-se o sistema de apuração contábil ou escritural do imposto.
Nesse sentido, o montante de ICMS a recolher é apurado mês a mês, com base no total de créditos decorrentes de aquisições e no total de débitos gerados nas saídas de mercadorias ou serviços. Em suma, o princípio da não cumulatividade operacionaliza-se por meio da compensação entre débitos e créditos na escrituração fiscal. Para a relatora, o regime da não cumulatividade impõe concluir que, embora se tenha a escrituração da parcela do ICMS ainda a se compensar, o montante integral não se inclui na definição de faturamento adotada pelo Supremo Tribunal Federal, motivo por que ele não pode compor a base de cálculo da contribuição para o PIS e da COFINS.
Enfatizou que, embora o ICMS incida sobre todo o valor da operação, o regime de compensação importa na possibilidade de, em algum momento da cadeia de operações, haver saldo a pagar do tributo, se a venda for realizada em montante superior ao da aquisição e na medida desse aumento do valor. Em outras palavras, o valor do ICMS é indeterminável até se efetivar a operação subsequente. Afasta-se, pois, da composição do custo e deve, por conseguinte, ser excluído da base de cálculo das mencionadas contribuições.
Por fim, verificou que o recolhimento do ICMS na condição de substituto tributário (Lei 9.718/1998, art. 3º, § 2º, I, “in fine”) importa transferência integral às Fazendas Públicas estaduais do montante recolhido, sem a necessidade de compensação e, portanto, de identificação de saldo a pagar, pois não há recolhimentos posteriores pelos demais contribuintes substituídos. Se a norma exclui o ICMS transferido integralmente para os Estados-Membros da base de cálculo das mencionadas contribuições sociais, também deve ser excluída a transferência parcial decorrente do regime de não cumulatividade.
Vencidos os ministros Edson Fachin, Roberto Barroso, Dias Toffoli e Gilmar Mendes, que negavam provimento ao recurso.
1. CF, art. 155, § 2º, I: “Art. 155...§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá aEo seguinte:
I – será não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal”. RE 574706/PR, rel. Min. Cármen Lúcia, julgamento em 15.3.2017. (RE-574706) No entanto, diferentemente da alegação esposada na exordial, a pretensão da impetrante de excluir os valores das próprias contribuições nas bases de cálculo da contribuição ao PIS e à COFINS não comporta acolhimento, visto que não se pode estender os motivos determinantes do paradigma a outras matérias que não foram objeto do julgamento em repercussão geral.
Nesse sentido, aliás, vem se manifestando a jurisprudência do E. TRF3, conforme ementas que seguem, in verbis: E M E N T A DIREITO TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO. MANDADO DE SEGURANÇA. INCIDÊNCIA DO PIS E DA COFINS EM SUAS PRÓPRIAS BASES DE CÁLCULO. VALIDADE DO "CÁLCULO POR DENTRO" COMO REGRA GERAL. SITUAÇÃO DISTINTA DA ENFRENTADA PELO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL NO TEMA 69 DA REPERCUSSÃO GERAL.
1. O Superior Tribunal de Justiça, por ocasião do enfrentamento do REsp 1.144.469/PR de relatoria do Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, firmou entendimento no sentido de que seria viável que um tributo incluísse em sua base de cálculo outro tributo, não havendo, como regra, nenhuma invalidade na sistemática do denominado "cálculo por dentro".
2. Esta Quarta Turma tem compreendido por reiteradas vezes que o PIS e a COFINS podem ser incluídos em suas próprias bases de cálculo, na medida em que o cálculo por dentro somente não poderia ser admitido em hipóteses expressamente definidas no texto constitucional (TRF 3ª Região, 4ª Turma, ApCiv 5002608-32.2022.4.03.6130, Relator Desembargador Federal MARCELO MESQUITA SARAIVA, julgado em 27/10/2023, Intimação via sistema DATA: 07/11/2023).
3. É certo que o Supremo Tribunal Federal, ao apreciar o Tema 69 da repercussão geral, definiu a tese de acordo com a qual o ICMS não pode ser incluído na base de cálculo do PIS e da COFINS. Entretanto, esse posicionamento não significa que a própria sistemática do "cálculo por dentro" foi afastada em toda e qualquer situação, sendo necessário, ao revés, avaliar se a inclusão de tributos na base de cálculo de outros tributos é ou não válida em cada contexto particular.
4. O próprio Supremo Tribunal Federal afetou a situação ora enfrentada à sistemática da repercussão geral, conforme se nota de seu Tema 1.067, demonstrando, por consequência, que a celeuma aqui debatida é diversa e que a conclusão do Tema 69 não pode ser simplesmente transposta para o PIS/COFINS que estejam incluídos em suas próprias bases de cálculo.
5. Não há óbice ao julgamento da apelação, uma vez que a afetação do Tema 1.067 à sistemática da repercussão geral não veio acompanhada de qualquer determinação no sentido de sobrestar as demandas em curso no território nacional.
6. Apelação desprovida. (APELAÇÃO CÍVEL ..SIGLA_CLASSE: ApCiv 5025791-88.2023.4.03.6100 ..PROCESSO_ANTIGO: ..PROCESSO_ANTIGO_FORMATADO:, DESEMBARGADOR FEDERAL WILSON ZAUHY FILHO, TRF3 - 4ª Turma, Intimação via sistema DATA: 31/03/2025 ..FONTE_PUBLICACAO1). E M E N T A MANDADO DE SEGURANÇA. TRIBUTÁRIO. CPRB EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DA COFINS E DO PIS. IMPOSSIBILIDADE.
1. Em que pese o c. Supremo Tribunal Federal ter fixado a tese de que o ICMS não incide nas bases de cálculo do PIS e da COFINS, em repercussão geral, por ocasião do julgamento do RE nº 574.706/PR, não há como estender seus efeitos para o caso apresentado nos autos.
2. Acerca do conceito de receita bruta, integrante da base de cálculo do PIS e da COFINS (art. 1º, § 1º, da Lei nº 10.833/03 e art. 1º, § 1º, da Lei nº 10.637/02), o art. 12, § 5º, do Decreto-lei nº 1.598/77, com redação dada pela Lei nº 12.973/2014, é expresso ao estabelecer que "na receita bruta incluem-se os tributos sobre ela incidentes".
3. A Corte Suprema, no julgamento do RE 212.209/RS foi enfática ao reconhecer a possibilidade de incidência de tributo sobre tributo, bem como de utilização da técnica tributária conhecida como "cálculo por dentro". O mesmo entendimento foi seguido no RE 582.461/SP, julgado pela sistemática da repercussão geral.
4. A razão de decidir expressa no RE 574.706/PR não pode ser aplicada para todos os demais tributos, ainda mais quando existe embasamento legal e jurisprudencial que trate da hipótese envolvendo a CPRB, nas bases de cálculo do PIS e da COFINS.
5. No que diz respeito aos valores pagos a título de CPRB integrarem a base de cálculo do PIS e da COFINS, a E. Suprema Corte ao analisar o RE 1.244.117-RG-SC (Tema 1111), rejeitou a repercussão geral da questão, firmando a seguinte tese: "É infraconstitucional a ela se aplicando os efeitos da ausência de repercussão geral, a controvérsia relativa à inclusão da contribuição previdenciária substitutiva incidente sobre a receita bruta (CPRB) na base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS."
6. A jurisprudência do
C. Superior Tribunal de Justiça firmou entendimento no sentido de que os valores pagos a título de CPRB integram a base de cálculo do PIS e da COFINS, porquanto alcançados pelo conceito legal de receita bruta.
7. Revela-se legítima a inclusão dos valores relativos à CPRB na base de cálculo do PIS e da COFINS, pelo que se impõe a manutenção da r. sentença.
8. Apelo desprovido. (APELAÇÃO CÍVEL ..SIGLA_CLASSE: ApCiv 5003564-07.2019.4.03.6113 ..PROCESSO_ANTIGO: ..PROCESSO_ANTIGO_FORMATADO:, DESEMBARGADOR FEDERAL MARCELO MESQUITA SARAIVA, TRF3 - 4ª Turma, Intimação via sistema DATA: 31/03/2025 ..FONTE_PUBLICACAO1: TRIBUTÁRIO. EXCLUSÃO. PIS COFINS. BASE DE CÁLCULO. PIS COFINS. IMPOSSIBILIDADE. APLICAÇÃO DO RE 574.706/PR. AUSÊNCIA DE ANALOGIA. SITUAÇÃO NÃO IDÊNTICA.
APELAÇÃO NÃO PROVIDA. - O STJ enfrentou a questão, por ocasião do julgamento do REsp 1.144.469/PR, de relatoria do Ministro Napoleão Nunes Mais Filho, tendo se manifestado no sentido da permissão da inclusão do valor de um tributo em sua própria base de cálculo. - Restou assentado que, à exceção do que previsto no art. 155, §2º, XI, da CF/1988, possível a incidência de tributo sobre tributo. - Em caso análogo, o plenário do STF, no julgamento do RE 582.461/SP, reconheceu a constitucionalidade da inclusão do ICMS em sua própria base de cálculo. - A
C. Quarta Turma do TRF3, no julgamento do Agravo de Instrumento nº 5006342-87.2018.4.03.0000, reconheceu a legitimidade da inclusão do PIS e da COFINS em suas próprias bases de cálculo, ante a ausência de julgamento do STF ou STJ declarando a inconstitucionalidade do “cálculo por dentro”. - O recente entendimento do STF firmado no RE nº 574.706/PR, não se aplica, por analogia, ao presente caso, já que a situação não é idêntica.
Grifos nossos - Apelação não provida. (TRF3. ApCiv - APELAÇÃO CÍVEL / SP 5001250-39.2020.4.03.6118. Relator(a) Desembargador Federal MONICA AUTRAN MACHADO NOBRE. Órgão Julgador 4ª Turma. Data do Julgamento 13/05/2021) Assim sendo, diferentemente do ICMS que trata de valor escritural, ou seja, já possui certa, precisa e destacada identificação na fatura, passível de se entender como mero ingresso, os valores referentes aos próprios PIS e COFINS inexistem na fatura, tratando-se meramente de custo contábil a ser levado em consideração pelo contribuinte em sua formação de preço.
Assim, como surgirão apenas após a realização do fato gerador, momento em que ocorrerá a verificação da base de cálculo multiplicada pelas alíquotas correspondentes, é evidente que, no aspecto jurídico-tributário, não haverá exigência de PIS e COFINS sobre o próprio PIS e COFINS, já que estes sequer existem no momento do faturamento. A conclusão de que a exação incidirá sobre ela própria é meramente financeira quando da composição do custo da mercadoria, vez que para se obter o lucro logicamente que o montante das despesas tributárias deve estar embutido na própria operação.
Portanto, não se pode, após a apuração, retroagir ao fato gerador e destacar artificialmente o que corresponderia ao PIS e COFINS reduzindo-se o montante do faturamento. Por outro lado, se a tese do ICMS na repercussão geral acima verificada fosse aplicada sem distinção a todos os tributos, mormente os incidentes sobre faturamento ou receitas, acabar-se-ia com todo o distinto arquétipo constitucional referente às diversas manifestações de riqueza, já que, em última análise, essas exações não adviriam mais de seus fatos geradores, mas apenas do lucro, considerando-se que o entendimento levaria à exclusão da base de cálculo de qualquer tributo ou despesa, já que estes sempre seriam repasses a terceiros.
Isto posto, REVOGO a decisão LIMINAR e DENEGO A SEGURANÇA, procedendo à resolução do mérito, nos termos do artigo 487, inciso I, do CPC. Custas “ex lege”. Honorários advocatícios indevidos, nos termos do artigo 25 da Lei n.º 12.016/2009.
Publique-se. Intimem-se. São Paulo, data lançada eletronicamente. (Assinado eletronicamente) SYLVIA MARLENE DE CASTRO FIGUEIREDO Juíza Federal
