5019098-30.2019.4.03.6100

Órgão

Gab. 06 - DES. FED. CARLOS FRANCISCO

Classe

APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA

Destinatário

PIXIE ARTEMODA EIRELI

Advogado

RONALDO RAMSES FERREIRA (OAB 281928/SP)

Órgão

Gab. 06 - DES. FED. CARLOS FRANCISCO

Classe

APELAÇÃO / REMESSA NECESSÁRIA

Destinatário

PIXIE ARTEMODA EIRELI

Advogado

RONALDO RAMSES FERREIRA (OAB 281928/SP)

E, conforme dispõe o art. 1.025 do mesmo CPC/2015, consideram-se incluídos no acórdão os elementos que o embargante suscitou, para fins de pré-questionamento, ainda que os embargos de declaração sejam inadmitidos ou rejeitados, caso o tribunal superior considere existentes erro, omissão, contradição ou obscuridade. No caso dos autos, a embargante alega que, posteriormente à oposição dos embargos de declaração em 30/03/2021, o E.

Supremo Tribunal Federal, em conclusão do julgamento do RE 574.706 (Tema nº

69) decidiu, em 13/05/2021, pela modulação dos efeitos do julgamento, cuja produção haverá de se dar desde 15/03/2017, ressalvadas as ações judiciais e administrativas protocoladas até a data da sessão em que proferido. Com isso, pede a adequação do acórdão embargado, em prol da efetividade processual e da duração razoável do processo, conforme disposto no art. 139, II e VI, 493 e 494, todos do CPC.

Sobre a questão, é necessário ressaltar que o ordenamento constitucional de 1988 (notadamente a partir da Emenda Constitucional nº 45/2004) deu maior impulso aos efeitos de decisões judiciais a partir da ampliação de vinculações (em controle abstrato de constitucionalidade) e obrigatoriedades (firmadas em mecanismos de precedentes). No plano infraconstitucional, há múltiplos atos legislativos implementando esses mecanismos, com destaque para o Código de Processo Civil assegurando o distinguishing e o overruling (art. 489, § 1º, VI,), bem como prevendo observância obrigatória de Súmulas Vinculantes e de Teses fixadas em Temas por todas as instâncias judiciárias (art. 932 e art. 1.030), revisão das mesmas ao Tribunal que as pronunciou (no rito do art. 927), reclamações (art. 988), retratações (art. 1.041), impugnações ao cumprimento de sentença (art. 525) e ações rescisórias (art. 966), dentre outras medidas possíveis.

Todas essas providências vão ao encontro de primados do processo como a igualdade, a segurança e a eficiência da prestação jurisdicional. Por isso, os embargos de declaração servem para que o mesmo órgão judiciário prolator retifique seu pronunciamento visando ajustá-lo àquele consolidado pelo obrigatório sistema de precedentes do E.STJ ou do E.STF (repetitivo ou repercussão geral) ou pelo vinculante entendimento do Pretório Excelso, ainda que supervenientes à decisão embargada.

O mesmo não ocorre se a orientação de tribunais superiores for desprovida de força obrigatória ou vinculante, quando então efeitos infringentes em embargos de declaração somente podem ser conferidos em casos de erro, obscuridade, omissão ou contradição (art. 1022 do CPC). HÁ firme orientação do E.STJ nesse sentido, como se nota nos seguintes julgados: EDcl no REsp 734.403/RS, Segunda Turma, Rel. Min.

Mauro Campbell Marques, julgado em 14/03/2017, DJe 17/03/2017; EDcl no AgRg no AREsp 655.033/RJ, Primeira Turma, Rel. Min. Sérgio Kukina, julgado em 21/06/2016, DJe 28/06/2016; EDcl no AgRg no REsp 1461864/RS, Segunda Turma, Rel. Min. Herman Benjamin, julgado em 05/04/2016, DJe 25/05/2016; e EDcl no AgRg no REsp 1349604/SC, Segunda Turma, Rel. Min. Og Fernandes, julgado em 10/03/2015, DJe 23/03/2015.

Tem razão a embargante quanto à necessidade de integração do julgado. De fato, posteriormente à oposição dos primeiros embargos de declaração da União nestes autos, o E. STF, em 13/05/2021 (DJe nº 160, div. Em 10/08/2021) decidiu pela modulação dos efeitos do julgamento relacionado ao Tema nº 69, nos seguintes termos: EMBARGOS DE DECLARAÇÃO EM RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM REPERCUSSÃO GERAL. EXCLUSÃO DO ICMS DA BASE DE CÁLCULO DO PIS E COFINS.

DEFINIÇÃO CONSTITUCIONAL DE FATURAMENTO/RECEITA. PRECEDENTES. AUSÊNCIA DE OMISSÃO, CONTRADIÇÃO OU OBSCURIDADE DO JULGADO. PRETENSÃO DE REDISCUSSÃO DA MATÉRIA. IMPOSSIBILIDADE JURÍDICA. MODULAÇÃO DOS EFEITOS. ALTERAÇÃO DE JURISPRUDÊNCIA COM EFEITOS VINCULANTES E ERGA OMNES. IMPACTOS FINANCEIROS E ADMINISRTATIVOS DA

DECISÃO. MODULAÇÃO DEFERIDA DOS EFEITOS DO JULGADO, CUJA PRODUÇÃO HAVERÁ DE SE DAR DESDE 15.3.2017 – DATA DE JULGAMENTO DE MÉRITO DO RECURSO EXTRAORDINÁRIO 574.706 E FIXADA A TESE COM REPERCUSSÃO GERAL DE QUE “O ICMS NAO COMPÕE A BASE DE CÁLCULO PARA FINS DE INCIDÊNCIA DO PIS E DA COFINS” - , RESSALVADAS AS AÇÕES JUDICIAIS E PROCEDIMENTOS ADMINISTRATIVOS PROTOCOLADAS ATÉ A DATA DA SESSÃO EM QUE PROFERIDO O JULGAMENTO DE MÉRITO.

EMBARGOS PARCIALMENTE ACOLHIDOS. Portanto, considerando que à data do julgamento ora embargado nestes autos, o E.STF já havia modulado os efeitos do julgamento do Tema 69, há que se acolher as alegações da União Federal, a fim de aplicar a mencionada decisão com relação a este feito. Este mandado de segurança foi impetrado em 10/10/2019 (id nº 136689433), ou seja, posteriormente ao julgamento do Tema nº 69, que ocorreu em 15/03/2017.

Portanto, os seus efeitos (decorrentes do julgamento do Tema nº 69), no tocante à recuperação dos valores recolhidos, não são aplicáveis ao caso concreto. Ou seja, não tem direito a parte impetrante à compensação de valores recolhidos anteriormente a 15/03/2017. Quanto ao resultado do julgamento da apelação interposta nestes autos pela União, o julgado proferido em 09/03/2021, havia lhe dado parcial provimento para afastar a exclusão do ICMS da base de cálculo da CPRB, mantendo a sentença quanto à exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS, bem como o reconhecimento do direito à compensação do indébito.

Posteriormente, foram parcialmente acolhidos os embargos de declaração opostos pela União Federal, apenas para esclarecer que o ICMS excluído da base de cálculo do PIS e da COFINS é aquele destacado na nota fiscal. Conforme o voto ora proferido, portanto, embora reconhecido à impetrante o direito à exclusão do ICMS (destacado na nota fiscal) da base de cálculo do PIS e da COFINS, não há direito à compensação de valores recolhidos anteriormente a 15/03/2017.

Portanto, à apelação da União deve ser dado parcial provimento em maior extensão.

Ante o exposto, acolho os embargos de declaração opostos pela União Federal para integrar o julgado proferido nestes autos, de modo a dar parcial provimento à apelação da União Federal para, além de reconhecer a incidência do ICMS na base do cálculo da CPRB, reformar a sentença para rejeitar o reconhecimento do direito à compensação de valores recolhidos anteriormente a 15/03/2017, mesma data do julgamento do Tema nº 69, pelo E.STF, com relação à exclusão do ICMS (destacado na nota fiscal) da base de cálculo do PIS e da COFINS É o voto.

E M E N T A EMBARGOS DE DECLARAÇÃO PROCESSUAL CIVIL. MANDADO DE SEGURANÇA. TRIBUTÁRIO. EXCLUSÃO DE TRIBUTOS DA BASE DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA BRUTA, DO PIS E DA COFINS. SISTEMA DE PRECEDENTES. TEMAS 1048 e 69 DO E.STF. MODULAÇÃO DE EFEITOS. INTEGRAÇÃO DO JULGADO. POSSIBILIDADE. - Nos termos do art. 1.022 do CPC/2015, os embargos de declaração podem ser opostos contra qualquer decisão judicial para esclarecer obscuridade, eliminar contradição, suprir omissão de ponto ou questão, e corrigir erro material.

E, conforme dispõe o art. 1.025 do mesmo CPC/2015, consideram-se incluídos no acórdão os elementos que o embargante suscitou, para fins de pré-questionamento, ainda que os embargos de declaração sejam inadmitidos ou rejeitados, caso o tribunal superior considere existentes erro, omissão, contradição ou obscuridade. -No caso dos autos, a embargante alega que, posteriormente à oposição dos embargos de declaração em 30/03/2021, o E.

Supremo Tribunal Federal, em conclusão do julgamento do RE 574.706 (Tema nº

69) decidiu, em 13/05/2021, pela modulação dos efeitos do julgamento, cuja produção haverá de se dar desde 15/03/2017, ressalvadas as ações judiciais e administrativas protocoladas até a data da sessão em que proferido. Com isso, pede a adequação do acórdão embargado, em prol da efetividade processual e da duração razoável do processo, conforme disposto no art. 139, II e VI, 493 e 494, todos do CPC. - O ordenamento constitucional de 1988 (notadamente a partir da Emenda Constitucional nº 45/2004) deu maior impulso aos efeitos de decisões judiciais a partir da ampliação de vinculações (em controle abstrato de constitucionalidade) e obrigatoriedades (firmadas em mecanismos de precedentes).

No plano infraconstitucional, há múltiplos atos legislativos implementando esses mecanismos. Essas providências vão ao encontro de primados do processo como a igualdade, a segurança e a eficiência da prestação jurisdicional. Por isso, os embargos de declaração servem para que o mesmo órgão judiciário prolator retifique seu pronunciamento visando ajustá-lo àquele consolidado pelo obrigatório sistema de precedentes do E.STJ ou do E.STF (repetitivo ou repercussão geral) ou pelo vinculante entendimento do Pretório Excelso, ainda que supervenientes à decisão embargada.

HÁ firme orientação do E.STJ nesse sentido. - Tem razão a embargante quanto à necessidade de integração do julgado. De fato, posteriormente à oposição dos primeiros embargos de declaração da União nestes autos, o E. STF decidiu pela modulação dos efeitos do julgamento relacionado ao Tema nº

69. Portanto, os seus efeitos, no tocante à recuperação dos valores recolhidos, não são aplicáveis ao caso concreto. Ou seja, não tem direito a parte impetrante à compensação de valores recolhidos anteriormente a 15/03/2017. - Embargos de declaração acolhidos.

ACÓRDÃO

Vistos e relatados estes autos em que são partes as acima indicadas, a Segunda Turma decidiu, por unanimidade, acolher os embargos de declaração opostos pela União Federal, nos termos do relatório e voto que ficam fazendo parte integrante do presente julgado.

E, conforme dispõe o art. 1.025 do mesmo CPC/2015, consideram-se incluídos no acórdão os elementos que o embargante suscitou, para fins de pré-questionamento, ainda que os embargos de declaração sejam inadmitidos ou rejeitados, caso o tribunal superior considere existentes erro, omissão, contradição ou obscuridade. Embora essa via recursal seja importante para a correção da prestação jurisdicional, os embargos de declaração não servem para rediscutir o que já foi objeto de pronunciamento judicial coerente e suficiente na decisão recorrida.

Os efeitos infringentes somente são cabíveis se o julgado tiver falha (em tema de direito ou de fato) que implique em alteração do julgado, e não quando desagradar o litigante. Por força do art. 1.026, §§2º e 3º, do CPC/2015, se os embargos forem manifestamente protelatórios, o embargante deve ser condenado a pagar ao embargado multa não excedente a 2% sobre o valor atualizado da causa (elevada a até 10% no caso de reiteração), e a interposição de qualquer recurso ficará condicionada ao depósito prévio do valor da multa (à exceção da Fazenda Pública e do beneficiário de gratuidade da justiça, que a recolherão ao final).

E a celeridade e a lealdade impõem a inadmissibilidade de novos embargos de declaração se os 2 anteriores forem considerados protelatórios. No caso dos autos, a parte-embargante sustenta que o julgado incorreu em omissão quanto à jurisprudência do STF que determina o sobrestamento dos processos que tratam do Tema 69 até o julgamento definitivo do RE 574.706. Ademais, alega a ocorrência de omissão quanto à jurisprudência do STJ.

Requer seja reconhecida “a ausência de fundamentação em relação à determinação de exclusão do ICMS destacado nas notas fiscais e ao final, atribuindo-se-lhes efeitos infringentes, requer seja expressamente consignado no v. acórdão embargado que a definição de qualquer critério de cálculo concernente ao ICMS dedutível da base de cálculo do PIS e da COFINS, deve ser relegada para a fase de liquidação ou cumprimento da sentença”.

Por fim, defende que o acórdão recorrido não se manifestou sobre os dispositivos legais que indica e pugna pelo prequestionamento explícito dos dispositivos inerentes à discussão travada nestes autos. A decisão recorrida tem o seguinte conteúdo: Inicialmente, quanto à preliminar, ventilada pela União Federal em seu recurso, de inépcia da inicial por ausência de documento essencial à propositura da ação, essa não merece acolhimento.

Sustenta a Fazenda Pública que “indispensável é a apresentação, pela autora ao Juízo, de sua escrituração fiscal e mercantil juntamente com as próprias notas fiscais das operações que geraram a receita bruta a ser tributada pelo PIS e pela COFINS e em relação à qual houve a incidência de ICMS, identificando-se, assim, que o ICMS fez parte da base de cálculo daquelas contribuições.”. Previsto como garantia a direitos fundamentais (art. 5º, LXIX e LXX da Constituição de 1988), o mandado de segurança é marcado pela celeridade refletida na impossibilidade de impetração se houver controvérsia sobre aspectos de fato (em temas tributários, p. ex., E.STJ, Súmula 460: “É incabível o mandado de segurança para convalidar a compensação tributária realizada pelo contribuinte.”).

Havendo lide sobre matéria de direito, ou inexistindo discussão sobre fato que dependa de produção de prova, esse writ tem ampla aplicação (E.STJ, Súmula 213: “O mandado se segurança constitui ação adequada para a declaração do direito à compensação tributária”) embora não seja possível deferimento de liminar nesse sentido, art. 170-A do CTN e Súmula 212, do mesmo C.STJ). Sobre compensação de indébitos tributários, ainda no E.STJ, no julgamento do REsp n. 1.111.164/BA, DJe de 25/05/2009, a Primeira Seção firmou a seguinte Tese no Tema 118: “É necessária a efetiva comprovação do recolhimento feito a maior ou indevidamente para fins de declaração do direito à compensação tributária em sede de mandado de segurança.” E para harmonizar essa decisão pelo sistema de precedentes com suas súmulas anteriores, nos REsps 1.365.095/SP e 1.715.256/SP (DJe de 11/3/2019) foi explicitada a Tese firmada no REsp n. 1.111.164/BA: (a) tratando-se de mandado de segurança impetrado com vistas a declarar o direito à compensação tributária, em virtude do reconhecimento da ilegalidade ou inconstitucionalidade da anterior exigência da exação, independentemente da apuração dos respectivos valores, é suficiente, para esse efeito, a comprovação cabal de que o impetrante ocupa a posição de credor tributário, visto que os comprovantes de recolhimento indevido serão exigidos posteriormente, na esfera administrativa, quando o procedimento de compensação for submetido à verificação pelo Fisco; e (b) tratando-se de mandado de segurança com vistas a obter juízo específico sobre as parcelas a serem compensadas, com efetiva alegação da liquidez e certeza dos créditos, ou, ainda, na hipótese em que os efeitos da sentença supõem a efetiva homologação da compensação a ser realizada, o crédito do contribuinte depende de quantificação, de modo que a inexistência de comprovação suficiente dos valores indevidamente recolhidos representa a ausência de prova pré-constituída indispensável à propositura da ação mandamental.

Portanto, tratando-se de direito reconhecido na esfera judicial que será exercido na via administrativa (como é o caso da compensação de indébitos por DCOMP e do ressarcimento de alguns incentivos tributários), a ordem concedida em mandados de segurança alcança valores anteriores à impetração porque controvérsias sobre quantitativos em regra serão solucionadas no âmbito da administração tributária.

Porém, o mandado de segurança não permite a expedição de requisição de precatório para a devolução de indébitos tributários (tanto anteriores à impetração quanto os que ocorrerem no curso de sua tramitação), sob pena de se converter em ação de cobrança de valores, entendimento jurisprudencial consolidado há décadas (E.STF, Súmula 269: “O mandado de segurança não é substitutivo de ação de cobrança”; e Súmula 271: “Concessão de mandado de segurança não produz efeitos patrimoniais em relação a período pretérito, os quais devem ser reclamados administrativamente ou pela via judicial própria”).

É verdade que o art. 14, § 4º, da Lei nº 12.016/2009 permite a utilização da via mandamental para o pagamento de vencimentos e vantagens pecuniárias a servidor público da administração relativamente às prestações que se vencerem a contar da data do ajuizamento da inicial, mas essa exceção legal não pode ser convertida em regra geral para desvirtuar a celeridade dada pelo ordenamento constitucional e pela legislação de regência a essa garantia fundamental marcada por pronunciamentos mandamentais (aliás, cujo descumprimento pode configurar crime, art. 26 da mesma Lei nº 1.2.016/2009).

Ou seja, pela conformação constitucional e legal, o mandado de segurança não serve para a cobrança de valores, caracterizando falta de interesse de agir por inadequação. É verdade que coisas julgadas derivadas de ações de conhecimento (meramente declaratórios ou condenatórias) podem ser utilizadas alternativamente para a compensação ou para a devolução via precatório (E.STJ, Súmula 461 do E.STJ: “O contribuinte pode optar por receber, por meio de precatório ou por compensação, o indébito tributário certificado por sentença declaratória transitada em julgado”, ainda que mencione apenas “sentença declaratória), mas isso não autoriza que o contribuinte utilize o título judicial para pedir restituição do indébito tributário na via administrativa (frustrando o regime constitucional de precatórios, notadamente a ordem cronológica) ou que viole o rito do mandado de segurança (desenhado como garantia a direito fundamental).

Essa é a interpretação que faço a partir do conteúdo do art. 5º, LXIX e LXX da Constituição e da Lei nº 12.016/2009, bem como a orientação que vejo no E.STJ, como se nota nos seguintes julgados que trago à colação: (...) REsp 1873758/SC, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 16/06/2020, DJe 17/09/2020) No caso em tela, verifico que o impetrante visa a “declarar a inexistência de relação tributária entre a Impetrante e o Impetrado que obrigue a Impetrante a incluir o ICMS na base de cálculo da CPRB, seja na vigência da Lei nº 9.718/98, seja as alterações promovidas pela Lei nº 12.973/2014”, bem como a compensação nos últimos 05(cinco) anos da propositura da ação dos valores recolhidos indevidamente com a inclusão do ICMS na sua base de cálculo”.

Dito isso, concluo que se discute o direito à compensação, não havendo litígio sobre quantificação. Ainda inicialmente, quanto ao pleito de sobrestamento do feito até o julgamento dos embargos de declaração opostos no RE nº 574.706, insta consignar que não houve determinação, pelo E. STF em tal sentido. Indo adiante, não há impeditivo para julgamento do feito porque a Primeira Seção do E. STJ, em sessão realizada em 10/04/2019, julgou o Tema Repetitivo nº 994 (REsps 1.638.772/SC, 1.624.297/RS e 1.629.001/SC), assim como o Tribunal Pleno do E.STF, em 23/02/2021, concluiu o julgamento do Tema nº 1048 (RE 1187264/SP).

Tratando de contribuições para a seguridade social devidas por empregadores, a redação originária do art. 195, I, da Constituição previu como campos de incidência (a) folha de salários, (b) faturamento e (c) lucro, cada qual ensejando o exercício da competência tributária própria por parte da União Federal. Com a Emenda 20/1998, houve ampliação desses campos de incidência para permitir que lei ordinária exija contribuições sociais para a seguridade (devidas por empregadores, empresas e entidades a ela equiparada) sobre (a) folha de salários e demais rendimentos do trabalho (pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício), (b) receita ou faturamento, e (c) lucro.

Nesse contexto, há um conjunto de leis federais impondo contribuições para a seguridade, dentre elas Lei nº 8.212/1991 (tratando notadamente da incidência sobre folha de salários e demais rendimentos), Lei nº 9.718/1998, Lei nº 10.637/2002 e Lei nº 10.833/2003 (todas cuidando de PIS e de COFINS cobrados sobre receita bruta, ajustando redações iniciais da Lei Complementar nº 07/1970 e da Lei Complementar nº 70/1991 que versavam de faturamento) e Lei nº 7.689/1998 (normatizando a exigência sobre lucro, a CSLL).

Note-se que o art. 195, § 13 da Constituição (incluído pela Emenda nº 42/2003 e revogado pela Emenda nº 103/2019) estimulou que lei ordinária fizesse a substituição gradual (total ou parcial) da contribuição incidente sobre (a) folha de salários e demais rendimentos do trabalho pela exigida sobre (b) receita ou faturamento, observadas as disposições do § 12 desse mesmo dispositivo constitucional. Nesse contexto, emergem as disposições do art. 7º, do art. 8º e do art. 9º, todos da Lei nº 12.546/2011 (com alterações), que, escoltados pelas modificações da Emenda nº 42/2003, previram contribuição ao INSS apurada sobre a receita bruta (CPRB) de determinados segmentos, em substituição às contribuições previdenciárias patronais calculadas sobre remunerações e demais verbas pagas (conforme Lei 8.212/1991).

Por óbvio que essa substituição de (a) folha/rendimentos (fundamentadas no art. 195, I, “a”, da ordem de 1988) para (b) receita/faturamento não impede a manutenção da COFINS e do PIS (determinadas com base no art. 195, I, “b”, da Constituição), que podem ser cobrados concomitantemente com a CPRB. Também não há efeito jurídico no fato de o art. 195, §13 da Constituição (introduzido pela Emenda nº 42/2003) ter sido revogado pela Emenda nº 103/2019, porque esse comando constitucional apenas estimulava a mudança de campo material de incidência, sendo certo que o legislador ordinário ainda tem discricionariedade política para substituir os elementos quantitativos da contribuição previdenciária (vale dizer, determinar uma tributação ao invés de outra), além do fato de convergirem entendimentos no sentido de essa alternativa (cálculo da contribuição sobre a receita bruta ou sobre a folha de salários) ter natureza de benefício fiscal (E.STF, Tema 1048).

Ocorre que essas três modalidades de contribuições para a seguridade (CPRB, PIS e COFINS) têm em comum, atualmente, previsões legais para serem exigidas sobre receita bruta de contribuintes, aspecto que ensejou e ainda enseja múltiplas discussões judiciais. A esse respeito, friso que o art. 195, I, “b”, da Constituição permite a imposição de contribuições para a seguridade sobre “a receita ou o faturamento”, logo, autorizando que lei ordinária cobre essa modalidade tributária apenas sobre receita (seja ela bruta e/ou líquida, operacional e/ou não operacional etc.), apenas sobre o faturamento, ou faça combinações sempre dentro do campo material de incidência disponibilizado pelo Constituinte à competência tributária da União Federal.

Em outras palavras, o art. 195, I, “b”, da Constituição, não restringiu a imposição apenas a receita líquida ou a receita operacional, muito menos a lucro, havendo permissão constitucional para a tributação da “receita total” (operacional e não operacional, sem dedução de tributos sobre elas incidentes). “Receita” é termo jurídico que comporta a maior grandeza material dos conceitos úteis ao problema dos autos, identificando-se com todas as entradas de valores em conta de resultados, decorrentes de atividades operacionais ou não operacionais de um empreendimento (antes de deduzir quaisquer custos ou despesas).

Verbas que entram no ativo de empresas mas que não ganhos/perdas (p. ex., empréstimos tomados) não representam receitas, mas entradas de numerários, bens etc., decorrentes de negócios (operacionais ou não operacionais), transitam por conta de resultados (na qual são apurados lucros/prejuízos) e tem conteúdo jurídico de receita. Dentro da receita está o faturamento (parcela de receita operacional decorrente do objeto principal da empresa, mas também sem dedução de custos ou despesas) e, claro, eventual lucro líquido (diferença positiva ou ganho na atividade operacional ou não operacional, após deduzidos custos ou despesas correspondentes).

HÁ diversos outros conceitos que gravitam nesse contexto (p. ex., lucro bruto, lucro operacional, lucro real etc.), mas para este feito importa diferenciar receita bruta e receita líquida. O termo “receita bruta” é bastante abrangente, alcançando valores decorrentes de atos ou fatos operacionais (inerentes ao objeto social), notadamente a venda de bens e/ou de serviços em geral pela pessoa jurídica ou equiparada (de conta própria e de conta alheia).

JÁ “receita líquida” é e sempre foi a receita bruta diminuída de alguns custos, gastos ou valores básicos, tais como vendas canceladas, descontos incondicionais e tributos incidentes diretamente sobre essas atividades. Os significados de “receita bruta” e de “receita líquida” estão inseridos do conceito jurídico amplo de “receita” (que ainda contempla entradas não operacionais ou episódicas, sem relação com o objeto social da empresa), mas a distinção elementar está na inexistência de diminuições em se tratando da “bruta”, o que há no caso da “líquida”.

Todos esses conceitos estão presentes há décadas na experiência contábil/empresarial, e na legislação tributária (especialmente no DL nº 1.598/1977), não obstante intermináveis e sucessivas batalhas judiciais questionando a inclusão de verbas no significado de receita bruta e de faturamento. Reconheço que a tributação de “receita” ao invés de “lucro” pode onerar tanto atividades econômicas superavitárias e quanto deficitárias, mas essa possibilidade está escorada no art. 195, I, “b”, da Constituição, vale dizer, trata-se de campo de incidência delimitado pelo Constituinte.

Contudo, a tributação apenas após a dedução de custos e despesas (incluindo as tributárias) potencialmente reduziria todas as bases de cálculo ao lucro (bruto, operacional, líquido etc.), em detrimento dos campos de incidência positivados na Constituição e nas leis de regência. É relevante ainda lembrar que o preço de bens e de serviços, em regra, corresponde ao custo total de produção (incluídos todos os gastos e despesas, até mesmo não operacionais) acrescido de potencial margem de lucro, embora o montante final recebido também esteja sujeito a variáveis de mercado.

Portanto, todos os tributos (diretos, indiretos, cumulativos, não-cumulativos, pessoais, reais etc.) exigidos de empresas são, em princípio, repassados no preço cobrado por seus bens e serviços, razão pela qual a receita bruta apurada pelo recebimento desses preços incluiu toda a carga tributária suportada pelo empreendimento (sob pena de a atividade econômica potencialmente ser deficitária). Se de um lado é verdade que “empresas não vendem tributos” (logo, nenhuma exação poderia compor o faturamento ou a receita bruta porque são “verbas de passagem” pelos registros de empresas, porque devem ser entregues ao sujeito ativo da obrigação tributária), por outro lado é também verdade que, pela lógica da economia de mercado, seus preços incorporam muitas outras “verbas de passagem” (inclusive trabalhistas, que têm preferência em relação às tributárias).

Assim, o fato de determinada verba (que integra o preço) estar comprometida legalmente com terceiros não legitima, pura e simplesmente, a exclusão do conceito jurídico de receita bruta. Fosse o caso de exações destacadas do preço (IPI) ou exigidas na figura de substituição tributária (para frente ou para trás, na qual a empresa não é contribuinte mas depositária na figura de responsável, art. 121 do CTN), seria forte a argumentação que essas exações não integram a receita bruta porque não deveriam transitar por conta de resultados do empreendimento.

Mas pela conformação constitucional do campo de incidência e pelas legislações de regência, todos os tributos (impostos, taxas, empréstimos compulsórios e contribuições de variadas modalidades) que compõem o preço de bens e de serviços são integrantes do significado jurídico de receita bruta para exigências escoradas no art. 195, I, “b”, da Constituição. Sem inovar mas explicitando o que há tempos consta no sistema jurídico brasileiro (provavelmente em razão da inesgotável celeuma da matéria), o art. 2º da Lei nº 12.973/2014 (com vigência a partir de 1º/01/2015), deu nova redação ao art. 12 do DL nº 1.598/1977 para prever, no § 4º, que na receita bruta não se incluem tributos não-cumulativos cobrados, destacadamente, do comprador ou contratante pelo vendedor dos bens ou pelo prestador dos serviços na condição de mero depositário (vale dizer, na figura de substituição tributária).

E, no art. 12, §5º desse DL nº 1.598/1977 (também por força de esclarecimentos da Lei 12.973/2014), consta que na receita bruta devem ser incluídos tributos sobre ela incidentes e valores decorrentes do ajuste a valor presente de que trata o art. 183, VIII, da Lei nº 6.404/1976 (com operações e observações que faz). Embora ilustrativas e para afiançar o uso sistemático desses termos jurídicos, as disposições do art. 12 do DL nº 1.598/1977 (na redação do art. 2º da Lei nº 12.973/2014) são destinadas à apuração do IRPJ e da CSLL, de modo que não são obrigatoriamente extensíveis à apuração da contribuição ao INSS, que possui previsão expressa e específica na Lei nº 12.546/2011 (que obviamente deve prevalecer em relação àquela destinada a outras exações).

Enfim, porque o art. 195, I, “b”, da Constituição autoriza a imposição de contribuições para a seguridade sobre “receita” ou “faturamento”, é o legislador ordinário a autoridade competente para indicar sobre o que será exigido o tributo, bem como para permitir exclusões da base tributável. Valendo-se desse juízo discricionário, há várias previsões fazendo exclusões da base de cálculo do PIS e do COFINS, dentre as quais art. 3º da nº Lei 9.718/1998, art. 1º da Lei nº 10.637/2002, e art. 1º da Lei nº 10.833/2003.

No art. 9º, § 7º, III e IV da Lei nº 12.546/2011 (na redação da Lei nº 12.715/2012) consta que, para efeito da determinação da base de cálculo da CPRB, não devem ser incluídos na receita bruta o IPI e o ICMS (nesse caso, friso, quando cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos serviços na condição de substituto tributário). Em suma, diante da legislação de regência combatida, tributos que a empresa recebe no preço cobrado por seus bens e serviços são integrantes da receita sobre a qual são exigidas contribuições para a seguridade.

O problema posto nos autos é antigo ao ponto de, em situações semelhantes a ora judicializada, a jurisprudência inicialmente ter se consolidado desfavoravelmente aos contribuintes, como se pode notar pela Súmula 258 do extinto E.TFR, segundo a qual “Inclui-se na base de cálculo do PIS a parcela relativa ao ICM.”. No mesmo sentido, note-se a Súmula 68, do E.STJ: “A parcela relativa ao ICM inclui-se na base de cálculo do PIS.”.

Também no E.STJ, a Súmula 94: “A parcela relativa ao ICMS inclui-se na base de cálculo do FINSOCIAL.”. Tempos atrás, mesmo na ordem constitucional de 1988, o E.STF entendia que o tema em questão cuidava de matéria infraconstitucional, de maneira que não admitia analisá-la, como se pode notar no AI-AgR 510241/RS, Rel. Min. Carlos Velloso, Segunda Turma, v.u., DJ de 09/12/2005, p. 019. Por sua vez, o E.STJ reiteradamente vinha afirmando que o ICMS estava na base de cálculo do PIS e da COFINS (em julgados que apresentam argumentos semelhantes aos presentes), tal como se vê no REsp 505172/RS, Rel.

Min. João Otávio de Noronha, Segunda Turma, v.u., DJ de 30/10/2006, p. 262. Assim, a jurisprudência consolidada apontava no sentido da possibilidade de os conceitos de faturamento e de receita bruta incluírem tributos incidentes nas vendas de bens e de serviços que geram receita (à evidência, independentemente da emissão da “fatura”, ou seja, incluindo também as vendas à vista), sem ofensa ao conceito de “faturamento” ou de “receitas”, nos termos do art. 195, I, “b”, da Constituição, e do art. 110 do CTN.

Ocorre que o E.STF mudou a orientação jurisprudencial ao julgar o RE 574.706/PR, Pleno, m.v., Relª. Minª. Cármen Lúcia, com repercussão geral, j. 15/03/2017, DJe-223 de 29/09/2017 (pub. 02/10/2017), firmando a seguinte Tese no Tema 69: “O ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da COFINS”. Nesse RE 574.706/PR, o E.STF afirmou que o valor arrecadado a título de ICMS não se incorpora ao patrimônio do contribuinte (uma vez que não é faturamento ou receita, representando apenas ingresso de caixa ou trânsito contábil a ser totalmente repassado ao fisco estadual) e, dessa forma, não pode integrar a base de cálculo do PIS e da COFINS, mesmo porque o ICMS não se enquadra nas fontes de financiamento da seguridade social previstas nas Constituição.

E, nesse contexto, nos REsps 1.638.772/SC, 1.624.297/RS e 1.629.001/SC, o E.STJ firmou a seguinte Tese no Tema 994: “Os valores de ICMS não integram a base de cálculo da Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta - CPRB, instituída pela Medida Provisória n. 540/2011, convertida na Lei n. 12.546/2011.” A despeito de meu entendimento pessoal, desde os pronunciamentos dos e.Tribunais Extremos, passei a seguir a ratio decidendi extraída do Tema 69 do E.STF e do Tema 994 do E.STJ, para reconhecer que o ICMS deveria ser excluído das bases de cálculo das contribuições calculadas sobre a receita bruta (CPRB, PIS e COFINS), pela interdependência dos significados jurídicos de receita bruta extraídos da Constituição e dos textos legais desses tributos, merecedores de mínima unicidade interpretativa.

Com exceção do ISS (que também está diretamente atrelado à receita bruta), entendo que a ratio decidendi dos Temas 69 e 994 não alcança outras modalidades de tributos (sob pena de redução da receita bruta sem autorização legal e de convertê-la em modalidade de lucro). Ainda, creio que não podem ser excluídas da base de cálculo da CPRB as exigências devidas a título de PIS, de COFINS e da própria CPRB (cálculo por dentro), porque todas estão compreendidas no financiamento de um mesmo sistema de seguridade social pública, de modo que a inclusão de uma exação na base de cálculo da outra representa um plus ao custeio solidário por parte da sociedade, além de a jurisprudência do E.STF reconhecer a validade do “cálculo por dentro” (p. ex., RE 582.461, Rel.

Min. Gilmar Mendes, Pleno, DJ de 18/08/2011) e do E.STJ (p. ex., REsp 1144469/PR Recurso Especial 2009/0112414-2, Rel. p/ acórdão Min. Mauro Campbell Marques, Primeira Seção, j. 10/08/2016, DJe 02/12/2016). Todavia, em sessão virtual encerrada em 23/02/2021, julgando o RE 1187264/SP, o Tribunal Pleno do E.STF decidiu que a exclusão do ICMS do cálculo da CPRB ampliaria demasiadamente o benefício fiscal concedido para essa forma alternativa de contribuição para a seguridade, violando o art. 150, §6º, da Constituição.

Nesse RE 1187264/SP, o E.STF firmou a seguinte Tese no Tema 1048: “É constitucional a inclusão do Imposto Sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS na base de cálculo da Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta – CPRB.”. Em vista da ratio decidendi derivada do julgamento do E.STF no Tema 1048, apenas com expressa autorização legal é possível excluir tributos da base de cálculo da CPRB, sendo inaplicável a orientação do Tema 69 do mesmo c.Tribunal, prejudicada a Tese firmada pelo E.STJ no Tema 994 (por se tratar de tema constitucional).

No caso dos autos, é imperativo acolher o pedido de exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS, em vista do contido no Tema 69 decidido pelo E. STF. Todavia, não procede o pleito quanto à exclusão do ICMS da base de cálculo da CPBR, por força da Tese do Tema 1.048 do mesmo Pretório Excelso. Por certo, não há que se falar em modulação de efeitos na decisão proferida pelo E.STF no Tema 1048, já que foi afirmada a constitucionalidade das legislações que tratam do problema litigioso, indo ao encontro da orientação jurisprudencial dominante antes da Tese firmada pelo mesmo Pretório Excelso no Tema

69. Observada a prescrição quinquenal (art. 168 do CTN, na interpretação dada pelo E.STF no RE 566621/RS, e pelo E.STJ no REsp 1269570/MG), emerge o direito à recuperação do indébito devidamente comprovado por documentação que vier a ser acostada aos autos em fase de execução, ou for apresentada ao Fisco nos moldes de pedido de compensação viabilizado na via administrativa (conforme firmado em tema semelhante na Primeira Seção do E.STJ, REsp 1.111.003/PR, Rel.

Min. Humberto Martins, DJe 25/05/2009). Esses valores deverão ser acrescidos de correção monetária e de juros conforme critérios indicados no Manual de Cálculos da Justiça Federal. Ainda na esteira do entendimento consolidado pela Primeira Seção do E.STJ (REsp 1.137.738/SP, Rel. Min. Luiz Fux, v. u., DJe: 01/02/2010), as regras para recuperar o indébito são as vigentes no momento do ajuizamento desta ação.

Contudo, porque a compensação de tributos federais somente é possível por procedimentos administrativos praticados pelo contribuinte no âmbito da Receita Federal do Brasil (mesmo para indébitos reconhecidos na via judicial), no referido REsp 1.137.738/SP, Rel. Min. Luiz Fux, v. u., DJe: 01/02/2010, o E.STJ firmou a seguinte Tese no Tema 265: “Em se tratando de compensação tributária, deve ser considerado o regime jurídico vigente à época do ajuizamento da demanda, não podendo ser a causa julgada à luz do direito superveniente, tendo em vista o inarredável requisito do prequestionamento, viabilizador do conhecimento do apelo extremo, ressalvando-se o direito de o contribuinte proceder à compensação dos créditos pela via administrativa, em conformidade com as normas posteriores, desde que atendidos os requisitos próprios.” Em vista disso, decisões judiciais que declarem o direito à compensação devem se pautar pela legislação vigente à data do ajuizamento do feito, mas devem admitir o direito de o contribuinte compensar créditos na via administrativa, quando então deverão assim fazer em conformidade com atos normativos posteriores, desde que atendidos os requisitos formais, procedimentais e materiais próprios.

Nesse ponto, com a edição da Lei 13.670/2018 (DOU de 30/05/2018), tornou-se necessário esclarecer a amplitude da compensação realizada na via administrativa. Claro que, para ações judiciais propostas antes da vigência dessa Lei 13.670/2018 (DOU de 30/05/2018), a redação originária do art. 26, parágrafo único, da Lei 11.457/2007 restringia a compensação de contribuições previdenciárias apenas com contribuições previdenciárias, mas esse parágrafo único foi revogado pela Lei 13.670/2018, que também incluiu o art. 26-A na mesma Lei 11.457/2007, a partir de quando a compensação realizada na via administrativa (mesmo para indébitos reconhecidos judicialmente) terá amplitude dependente do meio utilizado para contribuinte (GFIP ou eSocial).

Sendo certo que ações judiciais propostas antes da Lei 13.670/2018 devem observar “o direito de o contribuinte proceder à compensação dos créditos pela via administrativa, em conformidade com as normas posteriores, desde que atendidos os requisitos próprios” (E.STJ, REsp 1.137.738/SP, Rel. Min. Luiz Fux, v.u., DJe: 01/02/2010, Tese no Tema 265), e em vista do alcance prospectivo da coisa julgada que declara o direito à compensação (para muito além da data do ajuizamento, podendo alcançar períodos nos quais o contribuinte utilizou GFIP ou eSocial), vejo necessário deixar claro meu entendimento (que, a rigor, é o mesmo da Receita Federal do Brasil).

Portanto, cumpridos o art. 170 e o art. 170-A, ambos do CTN, e diante do pacificado pelo E.STJ (Resp nº 1.235.348/PR, Rel. Min. Herman Benjamin, v.u., Dje: 02/05/2011, e REsp 1.137.738/SP, Rel. Min. Luiz Fux, v.u., DJe: 01/02/2010, Tese no Tema 265), bem como satisfeitos os critérios fixados por atos normativos da Receita Federal do Brasil (notadamente o art. 84 e seguintes da IN SRF 1.717/2017 e alterações, legitimados pelos padrões suficientes fixados na legislação ordinária da qual derivam), utilizando a GFIP para apuração das contribuições previdenciárias, os indébitos poderão ser compensados apenas com contribuições previdenciárias devidas correspondentes a períodos subsequentes (ainda que os créditos sejam oriundos de estabelecimentos diversos da empresa), em conformidade com o art. 89 da Lei 8.212/1991; utilizando o eSocial e a DCTFWeb, os indébitos podem se valer da compensação “unificada” ou “cruzada” entre créditos e débitos previdenciários ou fazendários, nos termos do art. 74 da Lei 9.430/1996, com as restrições do art. 26-A, §1º, da Lei 11.457/2007 (introduzido pela Lei 13.670/2018).

Ante o exposto, dou parcial provimento à remessa oficial e à apelação da União Federal, para afastar a exclusão do ICMS da base de cálculo da CPRB. Cabe consignar que não havia e não há impeditivo para julgamento do feito porque E. STF, em sessão realizada em 13/05/2021, finalizou o julgamento dos embargos de declaração opostos no RE 574.706/PR (Tema nº 69), tendo o acórdão transitado em julgado em 09/09/2021.

Contudo, merece acolhimento a alegação da embargante de ausência de fundamentação em relação à determinação de exclusão do ICMS destacado nas notas fiscais das bases de cálculo do PIS e da COFINS. Acerca do tema, cumpre anotar que, pela mecânica da não-cumulatividade aplicada à apuração do ICMS, nas transações entre vendedor-comprador de mercadorias, esse tributo estadual é calculado sobre o valor total da operação, gerando créditos na entrada de produtos (compra) e débitos na saída (venda).

Esses montantes de crédito e de débito são levados à apuração periódica do ICMS: se houver saldo credor (créditos maiores débitos), o mesmo pode ser compensado em períodos de apuração subsequentes; se houver saldo devedor (débitos maiores que créditos), o ICMS apurado deverá ser recolhimento ao Estado-Membro (se houver saldo devedor). Por essa objetiva descrição, nota-se que o ICMS a ser excluído da base de cálculo de contribuições para a seguridade social é o destacado na nota fiscal ou documento de venda, por ser esse o valor que integra o preço de venda e, consequentemente, a receita bruta tributável pelas exações federais, e não o eventual saldo devedor apurado pela empresa contribuinte para recolhimento aos cofres estaduais.

Do contrário, é possível que a receita bruta tributável pela contribuição federal tenha montante maior de ICMS nela incluído (valor destacado) do que dela excluído (valor recolhido), hipótese na qual remanesceria a inconstitucionalidade declarada pelo E.STF. Em outras palavras, o montante do ICMS a ser excluído da base de cálculo das contribuições federais deve ter a exata extensão do que consta na receita bruta da empresa que apura essas exações federais (nem mais e nem menos).

A questão restou pacificada no julgamento dos embargos de declaração opostos no âmbito do RE 574.706, em que o Tribunal, por maioria, concluiu que o ICMS excluído da base de cálculo do PIS e da COFINS é aquele destacado na nota fiscal. Quanto ao mais, constato que o acórdão recorrido tem fundamentação completa e regular para a lide posta nos autos. Ademais, o órgão julgador deve solucionar as questões relevantes e imprescindíveis para a resolução da controvérsia, não sendo obrigado a rebater (um a um) todos os argumentos trazidos pelas partes quando abrangidos pelas razões adotadas no pronunciamento judicial.

A esse respeito, exemplifico com os seguintes julgados do E.STJ: AgInt nos EDcl no AREsp 1.290.119/RS, Rel. Min. Francisco Falcão, Segunda Turma, DJe 30/08/2019; AgInt no REsp 1.675.749/RJ, Rel. Min. Assusete Magalhães, Segunda Turma, DJe 23/08/2019; REsp 1.817.010/PR, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 20/08/2019; AgInt no AREsp 1.227.864/RJ, Rel. Min. Gurgel de Faria, Primeira Turma, DJe 20/11/2018; e AREsp 1535259/SP, Rel.

Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 07/11/2019, DJe 22/11/2019.

Ante o exposto, dou parcial provimento ao requerido nos embargos de declaração, apenas para esclarecer que o ICMS excluído da base de cálculo do PIS e da COFINS é aquele destacado na nota fiscal. É o voto. E M E N T A EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. PROCESSUAL CIVIL. MANDADO DE SEGURANÇA. AUSÊNCIA DE DOCUMENTOS ESSENCIAIS À IMPETRAÇÃO. INOCORRÊNCIA. TRIBUTÁRIO. EXCLUSÃO DE TRIBUTOS DA BASE DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA BRUTA, DO PIS E DA COFINS.

SISTEMA DE PRECEDENTES. TEMA 1048 DO E.STF. IMPOSSIBILIDADE. - A acórdão contém omissão em relação à determinação de exclusão do ICMS destacado nas notas fiscais. A questão restou pacificada no julgamento dos embargos de declaração opostos no âmbito do RE 574.706, em que o Tribunal, por maioria, concluiu que o ICMS excluído da base de cálculo do PIS e da COFINS é aquele destacado na nota fiscal. - Quanto ao mais, o acórdão recorrido tem fundamentação completa e regular para a lide posta nos autos.

Ademais, o órgão julgador deve solucionar as questões relevantes e imprescindíveis para a resolução da controvérsia, não sendo obrigado a rebater (um a um) todos os argumentos trazidos pelas partes quando abrangidos pelas razões adotadas no pronunciamento judicial. Precedentes. - Embargos de declaração parcialmente providos, apenas para esclarecer que o ICMS excluído da base de cálculo do PIS e da COFINS é aquele destacado na nota fiscal.

ACÓRDÃO

Vistos e relatados estes autos em que são partes as acima indicadas, a Segunda Turma decidiu, por unanimidade, acolher parcialmente os embargos de declaração, nos termos do relatório e voto que ficam fazendo parte integrante do presente julgado.

06 - DES. FED. CARLOS FRANCISCO APELANTE: UNIAO FEDERAL - FAZENDA NACIONAL APELADO: PIXIE ARTEMODA EIRELI Advogado do(a) APELADO: RONALDO RAMSES FERREIRA - SP281928-A OUTROS PARTICIPANTES: V O T O EXMO. SR. DESEMBARGADOR FEDERAL CARLOS FRANCISCO (Relator): Inicialmente, quanto à preliminar, ventilada pela União Federal em seu recurso, de inépcia da inicial por ausência de documento essencial à propositura da ação, essa não merece acolhimento.

Sustenta a Fazenda Pública que “indispensável é a apresentação, pela autora ao Juízo, de sua escrituração fiscal e mercantil juntamente com as próprias notas fiscais das operações que geraram a receita bruta a ser tributada pelo PIS e pela COFINS e em relação à qual houve a incidência de ICMS, identificando-se, assim, que o ICMS fez parte da base de cálculo daquelas contribuições.”. Previsto como garantia a direitos fundamentais (art. 5º, LXIX e LXX da Constituição de 1988), o mandado de segurança é marcado pela celeridade refletida na impossibilidade de impetração se houver controvérsia sobre aspectos de fato (em temas tributários, p. ex., E.STJ, Súmula 460: “É incabível o mandado de segurança para convalidar a compensação tributária realizada pelo contribuinte.”).

Havendo lide sobre matéria de direito, ou inexistindo discussão sobre fato que dependa de produção de prova, esse writ tem ampla aplicação (E.STJ, Súmula 213: “O mandado se segurança constitui ação adequada para a declaração do direito à compensação tributária”) embora não seja possível deferimento de liminar nesse sentido, art. 170-A do CTN e Súmula 212, do mesmo C.STJ). Sobre compensação de indébitos tributários, ainda no E.STJ, no julgamento do REsp n. 1.111.164/BA, DJe de 25/05/2009, a Primeira Seção firmou a seguinte Tese no Tema 118: “É necessária a efetiva comprovação do recolhimento feito a maior ou indevidamente para fins de declaração do direito à compensação tributária em sede de mandado de segurança.” E para harmonizar essa decisão pelo sistema de precedentes com suas súmulas anteriores, nos REsps 1.365.095/SP e 1.715.256/SP (DJe de 11/3/2019) foi explicitada a Tese firmada no REsp n. 1.111.164/BA: (a) tratando-se de mandado de segurança impetrado com vistas a declarar o direito à compensação tributária, em virtude do reconhecimento da ilegalidade ou inconstitucionalidade da anterior exigência da exação, independentemente da apuração dos respectivos valores, é suficiente, para esse efeito, a comprovação cabal de que o impetrante ocupa a posição de credor tributário, visto que os comprovantes de recolhimento indevido serão exigidos posteriormente, na esfera administrativa, quando o procedimento de compensação for submetido à verificação pelo Fisco; e (b) tratando-se de mandado de segurança com vistas a obter juízo específico sobre as parcelas a serem compensadas, com efetiva alegação da liquidez e certeza dos créditos, ou, ainda, na hipótese em que os efeitos da sentença supõem a efetiva homologação da compensação a ser realizada, o crédito do contribuinte depende de quantificação, de modo que a inexistência de comprovação suficiente dos valores indevidamente recolhidos representa a ausência de prova pré-constituída indispensável à propositura da ação mandamental.

Portanto, tratando-se de direito reconhecido na esfera judicial que será exercido na via administrativa (como é o caso da compensação de indébitos por DCOMP e do ressarcimento de alguns incentivos tributários), a ordem concedida em mandados de segurança alcança valores anteriores à impetração porque controvérsias sobre quantitativos em regra serão solucionadas no âmbito da administração tributária.

Porém, o mandado de segurança não permite a expedição de requisição de precatório para a devolução de indébitos tributários (tanto anteriores à impetração quanto os que ocorrerem no curso de sua tramitação), sob pena de se converter em ação de cobrança de valores, entendimento jurisprudencial consolidado há décadas (E.STF, Súmula 269: “O mandado de segurança não é substitutivo de ação de cobrança”; e Súmula 271: “Concessão de mandado de segurança não produz efeitos patrimoniais em relação a período pretérito, os quais devem ser reclamados administrativamente ou pela via judicial própria”).

É verdade que o art. 14, § 4º, da Lei nº 12.016/2009 permite a utilização da via mandamental para o pagamento de vencimentos e vantagens pecuniárias a servidor público da administração relativamente às prestações que se vencerem a contar da data do ajuizamento da inicial, mas essa exceção legal não pode ser convertida em regra geral para desvirtuar a celeridade dada pelo ordenamento constitucional e pela legislação de regência a essa garantia fundamental marcada por pronunciamentos mandamentais (aliás, cujo descumprimento pode configurar crime, art. 26 da mesma Lei nº 1.2.016/2009).

Ou seja, pela conformação constitucional e legal, o mandado de segurança não serve para a cobrança de valores, caracterizando falta de interesse de agir por inadequação. É verdade que coisas julgadas derivadas de ações de conhecimento (meramente declaratórios ou condenatórias) podem ser utilizadas alternativamente para a compensação ou para a devolução via precatório (E.STJ, Súmula 461 do E.STJ: “O contribuinte pode optar por receber, por meio de precatório ou por compensação, o indébito tributário certificado por sentença declaratória transitada em julgado”, ainda que mencione apenas “sentença declaratória), mas isso não autoriza que o contribuinte utilize o título judicial para pedir restituição do indébito tributário na via administrativa (frustrando o regime constitucional de precatórios, notadamente a ordem cronológica) ou que viole o rito do mandado de segurança (desenhado como garantia a direito fundamental).

Essa é a interpretação que faço a partir do conteúdo do art. 5º, LXIX e LXX da Constituição e da Lei nº 12.016/2009, bem como a orientação que vejo no E.STJ, como se nota nos seguintes julgados que trago à colação: PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. MATÉRIA CONSTITUCIONAL. COMPETÊNCIA DA SUPREMA CORTE. VIOLAÇÃO DOS ARTS. 489 E 1.022 DO CPC/2015. INOCORRÊNCIA. REGIME ESPECIAL DE REINTEGRAÇÃO DE VALORES TRIBUTÁRIOS PARA AS EMPRESAS EXPORTADORAS - REINTEGRA.

PERCENTUAL DETERMINANTE PARA O CÁLCULO DO BENEFÍCIO FISCAL. DELEGAÇÃO LEGISLATIVA AO PODER EXECUTIVO. CRITÉRIO TEMPORAL. POSSIBILIDADE. RESTITUIÇÃO ADMINISTRATIVA DE INDÉBITO RECONHECIDO JUDICIALMENTE. POSSIBILIDADE. (...)

3. No enfrentamento da matéria, o Tribunal de origem lançou os seguintes fundamentos: "Como se vê, a redução da alíquota do REINTEGRA não representa violação aos princípios da confiança, segurança jurídica ou legalidade, uma vez que a própria legislação de regência prevê a possibilidade de o Poder Executivo alterar as alíquotas do benefício, segundo a sua avaliação. Assim, não existe direito adquirido que proteja a confiança do contribuinte a determinado regime tributário, sendo certo que as alíquotas do benefício poderiam ser reduzidas, dentro dos limites da lei.

Não se cogita, portanto, da alegada inconstitucionalidade dos Decretos nºs 8.415, de 2015, 8.543, de 2015, 9.148, de 2017 e 9.393, de 2018, que alteraram as alíquotas do REINTEGRA dentro da autorização legal conferida pelo art. 22 da Lei nº 13.043, de 2014."

4. Nos termos da jurisprudência do STJ, a estipulação de percentuais variáveis, por períodos de tempo, não extrapola o comando do art. 22, § 1º, da Lei 13.043/2014, que, na verdade, autoriza a variação do percentual conforme necessidade apurada pelo Poder Executivo.

5. Contudo, o Tribunal a quo consignou no julgamento dos Embargos de Declaração: "Assiste razão à embargante, contudo, quando alega omissão quanto ao seu pedido de ressarcimento em espécie dos valores recolhidos a mais. Ocorre que, conforme dispõe a Súmula nº 269 do Supremo Tribunal Federal, "o mandado de segurança não é substitutivo de ação de cobrança", sendo descabido extrair-se de mandado de segurança efeito condenatório, que não lhe é próprio.

É indevida, dessarte, a pretensão da impetrante para lhe seja assegurada a restituição dos valores, nada impedindo, entretanto, que a parte se valha do presente provimento judicial declaratório para buscar em ação ordinária a condenação da União à restituição (mediante RPV/precatório)."

6. Se a pretensão manifestada na via mandamental fosse a condenação da Fazenda Nacional à restituição de tributo indevidamente pago no passado, viabilizando o posterior recebimento desse valor pela via do precatório, o Mandado de Segurança estaria sendo utilizado como substitutivo da Ação de Cobrança, o que não se admite, conforme entendimento cristalizado na Súmula 269/STF. Todavia, não é o caso dos autos.

O contribuinte pediu apenas que ele pudesse se dirigir à autoridade da Receita Federal do Brasil e apresentar pedido administrativo de restituição/ressarcimento. Essa pretensão encontra amparo nos arts. 165 do Código Tributário Nacional, 66 da Lei 8.383/1991 e 74 da Lei 9.430/1996

7. O art. 66 da Lei 8.383/1991, que trata da compensação na hipótese de pagamento indevido ou a maior, em seu § 2º, faculta ao contribuinte a opção pelo pedido de restituição, tendo o art. 74 da Lei 9.430/1996 deixado claro que o crédito pode ter origem judicial, desde que com trânsito em julgado.

8. "O entendimento pacífico do Superior Tribunal de Justiça, inclusive já sumulado (Súmula nº 461 do STJ), é no sentido de que 'o contribuinte pode optar por receber, por meio de precatório ou por compensação, o indébito tributário certificado por sentença declaratória transitada em julgado'. Com efeito, a legislação de regência possibilita a restituição administrativa de valores pagos a maior a título de tributos, conforme se verifica dos art. 66 da Lei nº 8.383/1991 e 74 da Lei nº 9.430/1996" (REsp 1.516.961/RS, Rel.

Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 22/3/2016).

9. Recurso Especial conhecido parcialmente, apenas em relação à preliminar de violação dos arts. 489 e 1.022 do CPC/2015, e, nessa parte, provido parcialmente para assegurar o direito de o contribuinte buscar a restituição do indébito na via administrativa, após o trânsito em julgado do processo judicial. (REsp 1873758/SC, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 16/06/2020, DJe 17/09/2020) No caso em tela, verifico que o impetrante visa a “declarar a inexistência de relação tributária entre a Impetrante e o Impetrado que obrigue a Impetrante a incluir o ICMS na base de cálculo da CPRB, seja na vigência da Lei nº 9.718/98, seja as alterações promovidas pela Lei nº 12.973/2014”, bem como a compensação nos últimos 05(cinco) anos da propositura da ação dos valores recolhidos indevidamente com a inclusão do ICMS na sua base de cálculo”.

Dito isso, concluo que se discute o direito à compensação, não havendo litígio sobre quantificação. Ainda inicialmente, quanto ao pleito de sobrestamento do feito até o julgamento dos embargos de declaração opostos no RE nº 574.706, insta consignar que não houve determinação, pelo E. STF em tal sentido. Indo adiante, não há impeditivo para julgamento do feito porque a Primeira Seção do E. STJ, em sessão realizada em 10/04/2019, julgou o Tema Repetitivo nº 994 (REsps 1.638.772/SC, 1.624.297/RS e 1.629.001/SC), assim como o Tribunal Pleno do E.STF, em 23/02/2021, concluiu o julgamento do Tema nº 1048 (RE 1187264/SP).

Tratando de contribuições para a seguridade social devidas por empregadores, a redação originária do art. 195, I, da Constituição previu como campos de incidência (a) folha de salários, (b) faturamento e (c) lucro, cada qual ensejando o exercício da competência tributária própria por parte da União Federal. Com a Emenda 20/1998, houve ampliação desses campos de incidência para permitir que lei ordinária exija contribuições sociais para a seguridade (devidas por empregadores, empresas e entidades a ela equiparada) sobre (a) folha de salários e demais rendimentos do trabalho (pagos ou creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício), (b) receita ou faturamento, e (c) lucro.

Nesse contexto, há um conjunto de leis federais impondo contribuições para a seguridade, dentre elas Lei nº 8.212/1991 (tratando notadamente da incidência sobre folha de salários e demais rendimentos), Lei nº 9.718/1998, Lei nº 10.637/2002 e Lei nº 10.833/2003 (todas cuidando de PIS e de COFINS cobrados sobre receita bruta, ajustando redações iniciais da Lei Complementar nº 07/1970 e da Lei Complementar nº 70/1991 que versavam de faturamento) e Lei nº 7.689/1998 (normatizando a exigência sobre lucro, a CSLL).

Note-se que o art. 195, § 13 da Constituição (incluído pela Emenda nº 42/2003 e revogado pela Emenda nº 103/2019) estimulou que lei ordinária fizesse a substituição gradual (total ou parcial) da contribuição incidente sobre (a) folha de salários e demais rendimentos do trabalho pela exigida sobre (b) receita ou faturamento, observadas as disposições do § 12 desse mesmo dispositivo constitucional. Nesse contexto, emergem as disposições do art. 7º, do art. 8º e do art. 9º, todos da Lei nº 12.546/2011 (com alterações), que, escoltados pelas modificações da Emenda nº 42/2003, previram contribuição ao INSS apurada sobre a receita bruta (CPRB) de determinados segmentos, em substituição às contribuições previdenciárias patronais calculadas sobre remunerações e demais verbas pagas (conforme Lei 8.212/1991).

Por óbvio que essa substituição de (a) folha/rendimentos (fundamentadas no art. 195, I, “a”, da ordem de 1988) para (b) receita/faturamento não impede a manutenção da COFINS e do PIS (determinadas com base no art. 195, I, “b”, da Constituição), que podem ser cobrados concomitantemente com a CPRB. Também não há efeito jurídico no fato de o art. 195, §13 da Constituição (introduzido pela Emenda nº 42/2003) ter sido revogado pela Emenda nº 103/2019, porque esse comando constitucional apenas estimulava a mudança de campo material de incidência, sendo certo que o legislador ordinário ainda tem discricionariedade política para substituir os elementos quantitativos da contribuição previdenciária (vale dizer, determinar uma tributação ao invés de outra), além do fato de convergirem entendimentos no sentido de essa alternativa (cálculo da contribuição sobre a receita bruta ou sobre a folha de salários) ter natureza de benefício fiscal (E.STF, Tema 1048).

Ocorre que essas três modalidades de contribuições para a seguridade (CPRB, PIS e COFINS) têm em comum, atualmente, previsões legais para serem exigidas sobre receita bruta de contribuintes, aspecto que ensejou e ainda enseja múltiplas discussões judiciais. A esse respeito, friso que o art. 195, I, “b”, da Constituição permite a imposição de contribuições para a seguridade sobre “a receita ou o faturamento”, logo, autorizando que lei ordinária cobre essa modalidade tributária apenas sobre receita (seja ela bruta e/ou líquida, operacional e/ou não operacional etc.), apenas sobre o faturamento, ou faça combinações sempre dentro do campo material de incidência disponibilizado pelo Constituinte à competência tributária da União Federal.

Em outras palavras, o art. 195, I, “b”, da Constituição, não restringiu a imposição apenas a receita líquida ou a receita operacional, muito menos a lucro, havendo permissão constitucional para a tributação da “receita total” (operacional e não operacional, sem dedução de tributos sobre elas incidentes). “Receita” é termo jurídico que comporta a maior grandeza material dos conceitos úteis ao problema dos autos, identificando-se com todas as entradas de valores em conta de resultados, decorrentes de atividades operacionais ou não operacionais de um empreendimento (antes de deduzir quaisquer custos ou despesas).

Verbas que entram no ativo de empresas mas que não ganhos/perdas (p. ex., empréstimos tomados) não representam receitas, mas entradas de numerários, bens etc., decorrentes de negócios (operacionais ou não operacionais), transitam por conta de resultados (na qual são apurados lucros/prejuízos) e tem conteúdo jurídico de receita. Dentro da receita está o faturamento (parcela de receita operacional decorrente do objeto principal da empresa, mas também sem dedução de custos ou despesas) e, claro, eventual lucro líquido (diferença positiva ou ganho na atividade operacional ou não operacional, após deduzidos custos ou despesas correspondentes).

HÁ diversos outros conceitos que gravitam nesse contexto (p. ex., lucro bruto, lucro operacional, lucro real etc.), mas para este feito importa diferenciar receita bruta e receita líquida. O termo “receita bruta” é bastante abrangente, alcançando valores decorrentes de atos ou fatos operacionais (inerentes ao objeto social), notadamente a venda de bens e/ou de serviços em geral pela pessoa jurídica ou equiparada (de conta própria e de conta alheia).

JÁ “receita líquida” é e sempre foi a receita bruta diminuída de alguns custos, gastos ou valores básicos, tais como vendas canceladas, descontos incondicionais e tributos incidentes diretamente sobre essas atividades. Os significados de “receita bruta” e de “receita líquida” estão inseridos do conceito jurídico amplo de “receita” (que ainda contempla entradas não operacionais ou episódicas, sem relação com o objeto social da empresa), mas a distinção elementar está na inexistência de diminuições em se tratando da “bruta”, o que há no caso da “líquida”.

Todos esses conceitos estão presentes há décadas na experiência contábil/empresarial, e na legislação tributária (especialmente no DL nº 1.598/1977), não obstante intermináveis e sucessivas batalhas judiciais questionando a inclusão de verbas no significado de receita bruta e de faturamento. Reconheço que a tributação de “receita” ao invés de “lucro” pode onerar tanto atividades econômicas superavitárias e quanto deficitárias, mas essa possibilidade está escorada no art. 195, I, “b”, da Constituição, vale dizer, trata-se de campo de incidência delimitado pelo Constituinte.

Contudo, a tributação apenas após a dedução de custos e despesas (incluindo as tributárias) potencialmente reduziria todas as bases de cálculo ao lucro (bruto, operacional, líquido etc.), em detrimento dos campos de incidência positivados na Constituição e nas leis de regência. É relevante ainda lembrar que o preço de bens e de serviços, em regra, corresponde ao custo total de produção (incluídos todos os gastos e despesas, até mesmo não operacionais) acrescido de potencial margem de lucro, embora o montante final recebido também esteja sujeito a variáveis de mercado.

Portanto, todos os tributos (diretos, indiretos, cumulativos, não-cumulativos, pessoais, reais etc.) exigidos de empresas são, em princípio, repassados no preço cobrado por seus bens e serviços, razão pela qual a receita bruta apurada pelo recebimento desses preços incluiu toda a carga tributária suportada pelo empreendimento (sob pena de a atividade econômica potencialmente ser deficitária). Se de um lado é verdade que “empresas não vendem tributos” (logo, nenhuma exação poderia compor o faturamento ou a receita bruta porque são “verbas de passagem” pelos registros de empresas, porque devem ser entregues ao sujeito ativo da obrigação tributária), por outro lado é também verdade que, pela lógica da economia de mercado, seus preços incorporam muitas outras “verbas de passagem” (inclusive trabalhistas, que têm preferência em relação às tributárias).

Assim, o fato de determinada verba (que integra o preço) estar comprometida legalmente com terceiros não legitima, pura e simplesmente, a exclusão do conceito jurídico de receita bruta. Fosse o caso de exações destacadas do preço (IPI) ou exigidas na figura de substituição tributária (para frente ou para trás, na qual a empresa não é contribuinte mas depositária na figura de responsável, art. 121 do CTN), seria forte a argumentação que essas exações não integram a receita bruta porque não deveriam transitar por conta de resultados do empreendimento.

Mas pela conformação constitucional do campo de incidência e pelas legislações de regência, todos os tributos (impostos, taxas, empréstimos compulsórios e contribuições de variadas modalidades) que compõem o preço de bens e de serviços são integrantes do significado jurídico de receita bruta para exigências escoradas no art. 195, I, “b”, da Constituição. Sem inovar mas explicitando o que há tempos consta no sistema jurídico brasileiro (provavelmente em razão da inesgotável celeuma da matéria), o art. 2º da Lei nº 12.973/2014 (com vigência a partir de 1º/01/2015), deu nova redação ao art. 12 do DL nº 1.598/1977 para prever, no § 4º, que na receita bruta não se incluem tributos não-cumulativos cobrados, destacadamente, do comprador ou contratante pelo vendedor dos bens ou pelo prestador dos serviços na condição de mero depositário (vale dizer, na figura de substituição tributária).

E, no art. 12, §5º desse DL nº 1.598/1977 (também por força de esclarecimentos da Lei 12.973/2014), consta que na receita bruta devem ser incluídos tributos sobre ela incidentes e valores decorrentes do ajuste a valor presente de que trata o art. 183, VIII, da Lei nº 6.404/1976 (com operações e observações que faz). Embora ilustrativas e para afiançar o uso sistemático desses termos jurídicos, as disposições do art. 12 do DL nº 1.598/1977 (na redação do art. 2º da Lei nº 12.973/2014) são destinadas à apuração do IRPJ e da CSLL, de modo que não são obrigatoriamente extensíveis à apuração da contribuição ao INSS, que possui previsão expressa e específica na Lei nº 12.546/2011 (que obviamente deve prevalecer em relação àquela destinada a outras exações).

Enfim, porque o art. 195, I, “b”, da Constituição autoriza a imposição de contribuições para a seguridade sobre “receita” ou “faturamento”, é o legislador ordinário a autoridade competente para indicar sobre o que será exigido o tributo, bem como para permitir exclusões da base tributável. Valendo-se desse juízo discricionário, há várias previsões fazendo exclusões da base de cálculo do PIS e do COFINS, dentre as quais art. 3º da nº Lei 9.718/1998, art. 1º da Lei nº 10.637/2002, e art. 1º da Lei nº 10.833/2003.

No art. 9º, § 7º, III e IV da Lei nº 12.546/2011 (na redação da Lei nº 12.715/2012) consta que, para efeito da determinação da base de cálculo da CPRB, não devem ser incluídos na receita bruta o IPI e o ICMS (nesse caso, friso, quando cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos serviços na condição de substituto tributário). Em suma, diante da legislação de regência combatida, tributos que a empresa recebe no preço cobrado por seus bens e serviços são integrantes da receita sobre a qual são exigidas contribuições para a seguridade.

O problema posto nos autos é antigo ao ponto de, em situações semelhantes a ora judicializada, a jurisprudência inicialmente ter se consolidado desfavoravelmente aos contribuintes, como se pode notar pela Súmula 258 do extinto E.TFR, segundo a qual “Inclui-se na base de cálculo do PIS a parcela relativa ao ICM.”. No mesmo sentido, note-se a Súmula 68, do E.STJ: “A parcela relativa ao ICM inclui-se na base de cálculo do PIS.”.

Também no E.STJ, a Súmula 94: “A parcela relativa ao ICMS inclui-se na base de cálculo do FINSOCIAL.”. Tempos atrás, mesmo na ordem constitucional de 1988, o E.STF entendia que o tema em questão cuidava de matéria infraconstitucional, de maneira que não admitia analisá-la, como se pode notar no AI-AgR 510241/RS, Rel. Min. Carlos Velloso, Segunda Turma, v.u., DJ de 09/12/2005, p. 019. Por sua vez, o E.STJ reiteradamente vinha afirmando que o ICMS estava na base de cálculo do PIS e da COFINS (em julgados que apresentam argumentos semelhantes aos presentes), tal como se vê no REsp 505172/RS, Rel.

Min. João Otávio de Noronha, Segunda Turma, v.u., DJ de 30/10/2006, p. 262. Assim, a jurisprudência consolidada apontava no sentido da possibilidade de os conceitos de faturamento e de receita bruta incluírem tributos incidentes nas vendas de bens e de serviços que geram receita (à evidência, independentemente da emissão da “fatura”, ou seja, incluindo também as vendas à vista), sem ofensa ao conceito de “faturamento” ou de “receitas”, nos termos do art. 195, I, “b”, da Constituição, e do art. 110 do CTN.

Ocorre que o E.STF mudou a orientação jurisprudencial ao julgar o RE 574.706/PR, Pleno, m.v., Relª. Minª. Cármen Lúcia, com repercussão geral, j. 15/03/2017, DJe-223 de 29/09/2017 (pub. 02/10/2017), firmando a seguinte Tese no Tema 69: “O ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da COFINS”. Nesse RE 574.706/PR, o E.STF afirmou que o valor arrecadado a título de ICMS não se incorpora ao patrimônio do contribuinte (uma vez que não é faturamento ou receita, representando apenas ingresso de caixa ou trânsito contábil a ser totalmente repassado ao fisco estadual) e, dessa forma, não pode integrar a base de cálculo do PIS e da COFINS, mesmo porque o ICMS não se enquadra nas fontes de financiamento da seguridade social previstas nas Constituição.

E, nesse contexto, nos REsps 1.638.772/SC, 1.624.297/RS e 1.629.001/SC, o E.STJ firmou a seguinte Tese no Tema 994: “Os valores de ICMS não integram a base de cálculo da Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta - CPRB, instituída pela Medida Provisória n. 540/2011, convertida na Lei n. 12.546/2011.” A despeito de meu entendimento pessoal, desde os pronunciamentos dos e.Tribunais Extremos, passei a seguir a ratio decidendi extraída do Tema 69 do E.STF e do Tema 994 do E.STJ, para reconhecer que o ICMS deveria ser excluído das bases de cálculo das contribuições calculadas sobre a receita bruta (CPRB, PIS e COFINS), pela interdependência dos significados jurídicos de receita bruta extraídos da Constituição e dos textos legais desses tributos, merecedores de mínima unicidade interpretativa.

Com exceção do ISS (que também está diretamente atrelado à receita bruta), entendo que a ratio decidendi dos Temas 69 e 994 não alcança outras modalidades de tributos (sob pena de redução da receita bruta sem autorização legal e de convertê-la em modalidade de lucro). Ainda, creio que não podem ser excluídas da base de cálculo da CPRB as exigências devidas a título de PIS, de COFINS e da própria CPRB (cálculo por dentro), porque todas estão compreendidas no financiamento de um mesmo sistema de seguridade social pública, de modo que a inclusão de uma exação na base de cálculo da outra representa um plus ao custeio solidário por parte da sociedade, além de a jurisprudência do E.STF reconhecer a validade do “cálculo por dentro” (p. ex., RE 582.461, Rel.

Min. Gilmar Mendes, Pleno, DJ de 18/08/2011) e do E.STJ (p. ex., REsp 1144469/PR Recurso Especial 2009/0112414-2, Rel. p/ acórdão Min. Mauro Campbell Marques, Primeira Seção, j. 10/08/2016, DJe 02/12/2016). Todavia, em sessão virtual encerrada em 23/02/2021, julgando o RE 1187264/SP, o Tribunal Pleno do E.STF decidiu que a exclusão do ICMS do cálculo da CPRB ampliaria demasiadamente o benefício fiscal concedido para essa forma alternativa de contribuição para a seguridade, violando o art. 150, §6º, da Constituição.

Nesse RE 1187264/SP, o E.STF firmou a seguinte Tese no Tema 1048: “É constitucional a inclusão do Imposto Sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS na base de cálculo da Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta – CPRB.”. Em vista da ratio decidendi derivada do julgamento do E.STF no Tema 1048, apenas com expressa autorização legal é possível excluir tributos da base de cálculo da CPRB, sendo inaplicável a orientação do Tema 69 do mesmo c.Tribunal, prejudicada a Tese firmada pelo E.STJ no Tema 994 (por se tratar de tema constitucional).

No caso dos autos, é imperativo acolher o pedido de exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS, em vista do contido no Tema 69 decidido pelo E. STF. Todavia, não procede o pleito quanto à exclusão do ICMS da base de cálculo da CPBR, por força da Tese do Tema 1.048 do mesmo Pretório Excelso. Por certo, não há que se falar em modulação de efeitos na decisão proferida pelo E.STF no Tema 1048, já que foi afirmada a constitucionalidade das legislações que tratam do problema litigioso, indo ao encontro da orientação jurisprudencial dominante antes da Tese firmada pelo mesmo Pretório Excelso no Tema

69. Observada a prescrição quinquenal (art. 168 do CTN, na interpretação dada pelo E.STF no RE 566621/RS, e pelo E.STJ no REsp 1269570/MG), emerge o direito à recuperação do indébito devidamente comprovado por documentação que vier a ser acostada aos autos em fase de execução, ou for apresentada ao Fisco nos moldes de pedido de compensação viabilizado na via administrativa (conforme firmado em tema semelhante na Primeira Seção do E.STJ, REsp 1.111.003/PR, Rel.

Min. Humberto Martins, DJe 25/05/2009). Esses valores deverão ser acrescidos de correção monetária e de juros conforme critérios indicados no Manual de Cálculos da Justiça Federal. Ainda na esteira do entendimento consolidado pela Primeira Seção do E.STJ (REsp 1.137.738/SP, Rel. Min. Luiz Fux, v. u., DJe: 01/02/2010), as regras para recuperar o indébito são as vigentes no momento do ajuizamento desta ação.

Contudo, porque a compensação de tributos federais somente é possível por procedimentos administrativos praticados pelo contribuinte no âmbito da Receita Federal do Brasil (mesmo para indébitos reconhecidos na via judicial), no referido REsp 1.137.738/SP, Rel. Min. Luiz Fux, v. u., DJe: 01/02/2010, o E.STJ firmou a seguinte Tese no Tema 265: “Em se tratando de compensação tributária, deve ser considerado o regime jurídico vigente à época do ajuizamento da demanda, não podendo ser a causa julgada à luz do direito superveniente, tendo em vista o inarredável requisito do prequestionamento, viabilizador do conhecimento do apelo extremo, ressalvando-se o direito de o contribuinte proceder à compensação dos créditos pela via administrativa, em conformidade com as normas posteriores, desde que atendidos os requisitos próprios.” Em vista disso, decisões judiciais que declarem o direito à compensação devem se pautar pela legislação vigente à data do ajuizamento do feito, mas devem admitir o direito de o contribuinte compensar créditos na via administrativa, quando então deverão assim fazer em conformidade com atos normativos posteriores, desde que atendidos os requisitos formais, procedimentais e materiais próprios.

Nesse ponto, com a edição da Lei 13.670/2018 (DOU de 30/05/2018), tornou-se necessário esclarecer a amplitude da compensação realizada na via administrativa. Claro que, para ações judiciais propostas antes da vigência dessa Lei 13.670/2018 (DOU de 30/05/2018), a redação originária do art. 26, parágrafo único, da Lei 11.457/2007 restringia a compensação de contribuições previdenciárias apenas com contribuições previdenciárias, mas esse parágrafo único foi revogado pela Lei 13.670/2018, que também incluiu o art. 26-A na mesma Lei 11.457/2007, a partir de quando a compensação realizada na via administrativa (mesmo para indébitos reconhecidos judicialmente) terá amplitude dependente do meio utilizado para contribuinte (GFIP ou eSocial).

Sendo certo que ações judiciais propostas antes da Lei 13.670/2018 devem observar “o direito de o contribuinte proceder à compensação dos créditos pela via administrativa, em conformidade com as normas posteriores, desde que atendidos os requisitos próprios” (E.STJ, REsp 1.137.738/SP, Rel. Min. Luiz Fux, v.u., DJe: 01/02/2010, Tese no Tema 265), e em vista do alcance prospectivo da coisa julgada que declara o direito à compensação (para muito além da data do ajuizamento, podendo alcançar períodos nos quais o contribuinte utilizou GFIP ou eSocial), vejo necessário deixar claro meu entendimento (que, a rigor, é o mesmo da Receita Federal do Brasil).

Portanto, cumpridos o art. 170 e o art. 170-A, ambos do CTN, e diante do pacificado pelo E.STJ (Resp nº 1.235.348/PR, Rel. Min. Herman Benjamin, v.u., Dje: 02/05/2011, e REsp 1.137.738/SP, Rel. Min. Luiz Fux, v.u., DJe: 01/02/2010, Tese no Tema 265), bem como satisfeitos os critérios fixados por atos normativos da Receita Federal do Brasil (notadamente o art. 84 e seguintes da IN SRF 1.717/2017 e alterações, legitimados pelos padrões suficientes fixados na legislação ordinária da qual derivam), utilizando a GFIP para apuração das contribuições previdenciárias, os indébitos poderão ser compensados apenas com contribuições previdenciárias devidas correspondentes a períodos subsequentes (ainda que os créditos sejam oriundos de estabelecimentos diversos da empresa), em conformidade com o art. 89 da Lei 8.212/1991; utilizando o eSocial e a DCTFWeb, os indébitos podem se valer da compensação “unificada” ou “cruzada” entre créditos e débitos previdenciários ou fazendários, nos termos do art. 74 da Lei 9.430/1996, com as restrições do art. 26-A, §1º, da Lei 11.457/2007 (introduzido pela Lei 13.670/2018).

Ante o exposto, dou parcial provimento à remessa oficial e à apelação da União Federal, para afastar a exclusão do ICMS da base de cálculo da CPRB. E M E N T A PROCESSUAL CIVIL. MANDADO DE SEGURANÇA. AUSÊNCIA DE DOCUMENTOS ESSENCIAIS À IMPETRAÇÃO. INOCORRÊNCIA. TRIBUTÁRIO. EXCLUSÃO DE TRIBUTOS DA BASE DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA BRUTA, DO PIS E DA COFINS. SISTEMA DE PRECEDENTES.

TEMA 1048 DO E.STF. IMPOSSIBILIDADE. - Previsto como garantia a direitos fundamentais (art. 5º, LXIX e LXX da Constituição de 1988), o mandado de segurança é marcado pela celeridade refletida na impossibilidade de impetração se houver controvérsia sobre aspectos de fato. Havendo lide sobre matéria de direito, ou inexistindo discussão sobre fato que dependa de produção de prova, esse writ tem ampla aplicação.

Sobre a compensação de indébitos tributários, tratando-se de direito reconhecido na esfera judicial que será exercido na via administrativa (como é o caso da compensação de indébitos por DCOMP e do ressarcimento de alguns incentivos tributários), a ordem concedida em mandados de segurança alcança valores anteriores à impetração porque controvérsias sobre quantitativos em regra serão solucionadas no âmbito da administração tributária.

No caso dos autos, discute-se o direito à compensação, não havendo litígio sobre quantificação, de modo que não há que se falar em ausência de documentos essenciais à propositura da ação. - Em regra, os tributos exigidos de pessoas jurídicas são repassados no preço cobrado por seus bens e serviços, razão pela qual a receita bruta apurada pelo recebimento desses preços incluiu esses tributos. Os conceitos de faturamento e de receita bruta incluem tributos incidentes nas vendas de bens e de serviços que geram a mesma receita (art. 195, I, “b”, da Constituição, e art. 110 do CTN, Súmula 258 do extinto E.TFR, e Súmula 94 do E.STJ), de modo que exclusões sem autorização legal os converte em modalidade de lucro, além de a exigência de uma contribuição sobre a outra (incluindo o “cálculo por dentro”) representar legítimo plus no financiamento solidário de um mesmo sistema de seguridade social pública. - Contudo, o E.STF mudou a orientação jurisprudencial (Tema

69) afirmando que o valor arrecadado a título de ICMS não se incorpora ao patrimônio do contribuinte e, dessa forma, não pode integrar a base de cálculo do PIS e da COFINS, mesmo porque o ICMS não se enquadra nas fontes de financiamento da seguridade social previstas nas Constituição. Nesse contexto o E.STJ (Tema 994) concluiu que os valores de ICMS não integram a base de cálculo da CPRB, impondo o cumprimento dessa orientação pelo sistema de precedentes. - Mas em sessão virtual encerrada em 23/02/2021, no Tema 1048, o E.STF decidiu que a exclusão do ICMS do cálculo da CPRB ampliaria demasiadamente o benefício fiscal concedido para essa forma alternativa de contribuição para a seguridade, violando o art. 150, §6º, da Constituição.

Assim, em vista da ratio decidendi derivada do julgamento do E.STF no Tema 1048, apenas com expressa autorização legal é possível excluir tributos da base de cálculo da CPRB, sendo inaplicável a orientação do Tema 69 do mesmo c.Tribunal, prejudicada a Tese firmada pelo E.STJ no Tema 994 (por se tratar de tema constitucional). - No caso dos autos, é imperativo acolher o pedido de exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS, em vista do contido no Tema 69 decidido pelo E.

STF. Todavia, não procede o pleito quanto à exclusão do ICMS da base de cálculo da CPBR, por força da Tese do Tema 1.048 do mesmo Pretório Excelso. - Não há que se falar em modulação de efeitos na decisão proferida pelo E.STF no Tema 1048, mesmo porque foi afirmada a constitucionalidade das legislações pertinentes ao problema litigioso, indo ao encontro da orientação jurisprudencial dominante antes da Tese firmada pelo mesmo Pretório Excelso no Tema

69. - Observada a prescrição quinquenal (art. 168 do CTN), a recuperação do indébito tem os acréscimos do Manual de Cálculos da Justiça Federal, e as regras para compensar são as vigentes no momento do ajuizamento da ação, assegurado o direito de a parte-autora viabilizá-la na via administrativa segundo o modo lá aplicável (REsp 1.137.738/SP, Rel. Min. Luiz Fux, v.u., DJe: 01/02/2010, Tese no Tema 265).

Portanto, cumpridos os termos do art. 170 e do art. 170-A, ambos do CTN, e os critérios fixados por atos normativos da Receita Federal do Brasil (notadamente o art. 84 e seguintes da IN SRF 1.717/2017 e alterações, legitimados pelos padrões suficientes fixados na legislação ordinária da qual derivam), utilizando a GFIP, os indébitos poderão ser compensados apenas com contribuições previdenciárias; utilizando o eSocial e a DCTFWeb, os indébitos podem se valer da compensação “unificada” ou “cruzada” entre créditos e débitos previdenciários ou fazendários, nos termos do art. 74 da Lei 9.430/1996, com as restrições do art. 26-A, §1º, da Lei 11.457/2007 (introduzido pela Lei 13.670/2018). - Remessa oficial e apelação parcialmente providas.

ACÓRDÃO

Vistos e relatados estes autos em que são partes as acima indicadas, a Segunda Turma decidiu, por unanimidade, dar parcial provimento à remessa oficial e à apelação , nos termos do relatório e voto que ficam fazendo parte integrante do presente julgado.